Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
1. Страховые премии в пользу лиц, которые не являются сотрудниками организации, не облагаются страховыми взносами, поскольку такие платежи не являются объектом обложения страховыми взносами.
2. В данном случае вопрос о сроке действия договора ДМС и, как следствие, вопрос о возможности применения льготы по страховым взносам не имеют однозначного ответа, по сути, данные вопросы сводятся к лингвистической трактовке предлога "до". С учетом позиции судов по указанной проблеме полагаем, что риски признания рассматриваемого договора заключенным на срок менее года достаточно существенны. Полагаем целесообразным сторонам уточнить срок окончания договора.

Обоснование вывода:

Страховые взносы по договору ДМС на лиц, не являющихся сотрудниками организации

Вопросы, связанные с исчислением страховых взносов, регулируются нормами Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ).
В соответствии с ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются плательщиками страховых взносов.
Объектом обложения страховыми взносами для организаций и индивидуальных предпринимателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, по договорам авторского заказа, в пользу авторов произведений по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, а также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (часть 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ).
Страховые премии в пользу лиц, которые не являются сотрудниками организации и с которыми организация не состоит в трудовых отношениях и с ними не заключены гражданско-правовые договоры на выполнение работ, оказание услуг, не являются объектом обложения страховыми взносами, так как данные выплаты не связаны с выполнением трудовых функций, а также с оплатой работ (услуг), выполненных по гражданско-правовым договорам. Следовательно, начислять на них страховые взносы в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС не нужно (о том, что выплаты в пользу таких лиц не облагаются взносами, сказано, в частности, в письмах Минздравсоцразвития России от 27.02.2010 N 406-19, ФСС России от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985, от 18.12.2012 N 15-03-11/08-16893, ПФР и ФСС России от 29.07.2014 NN НП-30-26/9660, 17-03-10/08-2786П, Минтруда России от 18.02.2014 N 17-3/ООГ-82, от 31.10.2014 N 17-3/В-524, от 18.08.2014 N 17-4/В-391).

Срок действия договора ДМС

Суммы страховых взносов по договорам добровольного личного страхования, включая договоры добровольного медицинского страхования, уплаченные из средств работодателей за своих работников и членов их семьи, а также лиц, не состоящих в трудовых отношениях с организацией, заключившей договор добровольного личного страхования в пользу таких лиц, не подлежат обложению НДФЛ (п. 3 ст. 213 НК РФ, письма Минфина России от 26.12.2008 N 03-04-06-01/388, от 04.12.2008 N 03-04-06-01/364, от 28.04.2008 N 03-04-06-01/109, УФНС России по г. Москве от 01.07.2010 N 20-14/3/068886, от 27.02.2009 N 20-15/3/017755@). При этом срок, на который заключен соответствующий договор ДМС (более года, менее года, 5 лет и т.д.), значения не имеет.
Что касается страховых взносов, то п. 5 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ определено, что не подлежат обложению страховыми взносами суммы платежей (взносов) плательщика страховых взносов по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц.
В рассматриваемом случае в договоре ДМС срок действия указан как "с 01.06.2014 0 ч. 00 мин. до 31.05.2015 0 ч. 00 мин.". На наш взгляд, такая формулировка является неоднозначной, так как при ее анализе остается непонятным, когда истекает срок действия договора - 30 мая 2015 года или 31 мая 2015 года. Соответственно, если применять первый вариант трактовки указанной формулировки, то получается, что рассматриваемый договор заключен на срок менее года, то есть льгота по страховым взносам не может быть применена. Если же исходить из того, что 31 мая 2015 года "входит" в срок действия договора, то в этом случае договор будет считаться заключенным ровно на год, тогда условие о сроке, установленное п. 5 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, будет соблюдаться.
Итак, в данной ситуации, по сути, вопрос сводится к лингвистической трактовке предлога "до".
Толковый словарь С.И. Ожегова, Н.Ю. Шведовой*(1) содержит сведения о том, что предлог "до" во временном пространстве определяет предел чего-то.
Получается, что при формулировке срока "до определенной даты" действие, для совершения которого установлен этот срок, к названной дате должно быть уже совершено. Поэтому сама дата, до наступления которой должно быть совершено действие, в такой срок не входит.
Аналогичное толкование предлагают и судебные органы. Так, например, в Решении Арбитражного суда Московской области от 17.09.2002 по делу N А41-К1-8587/02 применительно к сроку действия договора с 17.09.2001 до 16.09.2002 суд сделал вывод о том, что срок действия договора определен сторонами по 15.09.2002 включительно. Отметим, что такая трактовка дала суду возможность считать договор заключенным на срок менее года (речь шла о государственной регистрации договора аренды). Судьи указали, что: "предлог "до" используется здесь стороной в значении "не включая дату, следующую после этого предлога".
Интересно, что данное решение было оставлено в силе Президиумом ВАС РФ (постановление от 14.01.2003 N 9523/02), позицией которого и руководствуются в настоящее время все арбитражные суды. Например, смотрите постановления Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 17.12.2014 N Ф01-5338/14, Арбитражного суда Поволжского округа от 30.10.2014 N Ф06-16571/13, Второго арбитражного апелляционного суда от 29.08.2014 N 02АП-6018/14, от 18.08.2014 N 02АП-5226/14, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2014 N 08АП-10606/13 и др.).
Если следовать указанной трактовке, то получается, что в целях трактовки срока, определенного в рассматриваемом договоре ДМС, 31 мая не включается в срок действия договора, то есть договор считается составленным на срок менее года.
В то же время при лингвистической оценке условия о сроке договора ДМС можно исходить и из альтернативной трактовки предлога "до", предложенной Государственной Думой Федерального Собрания, которая в целях определения общих подходов к осуществлению лингвистической экспертизы законопроектов, а также рассмотрения наиболее часто встречающиеся в текстах законопроектов ошибок были разработаны Методические рекомендации от 06.08.2013 "По лингвистической экспертизе законопроектов" (далее - Методические рекомендации). По поводу трактовки предлога "до" в Методических рекомендациях буквально указано следующее (раздел "Анализ и трактовка предложений"): "Предлог "до" при обозначении пределов в пространстве и во времени указывает на объем понятия, который включается в соответствующие пределы. Например, "федеральная целевая программа "Преодоление последствий радиационных аварий на период до 2015 года" (то есть на 2011 (в этом году утверждена), 2012, 2013, 2014, 2015 годы), "дети в возрасте от двух до пяти лет" (то есть в возрасте двух, трех, четырех, пяти лет)".
Как видим, при такой трактовке в данном случае можно считать, что договор ДМС заключен сроком на 1 год.
Вместе с тем, как следует из анализа судебной практики, с учетом наличия выше озвученной позиции Президиума ВАС указанный подход является наиболее рискованным для плательщика страховых взносов.
Для того, чтобы трактовка срока заключенного договора была однозначной и не вызывала сомнений, в том числе при оценке возможности применения права на льготу по страховым взносам, рекомендуем организации при заключении договоров ДМС использовать формулировки, из которых будет следовать, что 31 мая 2015 года включается в срок договора (полагаем, что период может быть уточнен в дополнительном соглашении). Например, в судебных решениях встречаются даты с указанием дней и часов действия:
- с 00.00 31.10.2009 по 24.00 30.10.2010 (постановление ФАС Московского округа от 03.12.2013 N Ф05-14831/13);
- с 00.00 ... года по 23.59 ... года определение СК по гражданским делам Верховного суда Республики Башкортостан от 22.05.2012 по делу N 33-5650/2012;
- с 00.00 часов 2 сентября 2010 года по 24.00 часов 1 сентября 2011 года (апелляционное определение СК по гражданским делам Вологодского областного суда от 16.05.2012 по делу N 33-1855/2012);
- с 00.00 18.04.2008 до 24.00 17.04.2009 (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2011 N 09АП-32500/2010).
На наш взгляд, в Вашем случае может быть использована формулировка со словом "включительно" ("по 31 мая включительно") или "до 24.00 31 мая 2015 года).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Мельникова Елена

24 апреля 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Судьи при рассмотрении споров, связанных с лингвистическим толкованием норм российского законодательства, зачастую ссылаются на данный словарь, в том числе и при трактовке использования в законодательных нормах предлогов "до", "по" (смотрите, например, постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2012 N 11АП-6497/12).