Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В настоящее время оформлять командировочные удостоверения при направлении работников в служебные командировки необязательно. Расходы на проживание в гостинице, суточные могут быть учтены на основании служебной записки сотрудника и представленного им авансового отчета, а также прилагаемых к такому отчету оправдательных документов (квитанции, талоны, кассовые чеки, подтверждающие оплату услуг гостиницы и расходов, произведенных работником в период командировки).

Обоснование позиции:

1. Налогообложение

В соответствии с частью первой ст. 168 Трудового кодекса РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:
- расходы по проезду;
- расходы по найму жилого помещения;
- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 утверждено Положение об особенностях направления работников в служебные командировки (далее - Положение), в соответствии с п. 7 которого фактический срок пребывания работника в месте командирования определяется по проездным документам, представляемым работником по возвращении из служебной командировки. В случае проезда работника к месту командирования и (или) обратно к месту работы на личном транспорте (легковом автомобиле, мотоцикле) фактический срок пребывания в месте командирования указывается в служебной записке, которая представляется работником по возвращении из служебной командировки работодателю одновременно с оправдательными документами, подтверждающими использование указанного транспорта для проезда к месту командирования и обратно (путевой лист, счета, квитанции, кассовые чеки и др.).
Пункт 26 Положения предусматривает, что работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение 3 рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду (включая оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой;
Обратим внимание, что в соответствии с постановлением Правительства РФ от 29.12.2014 N 1595 в Положение были внесены изменения, которые исключили необходимость составлять командировочное удостоверение в связи с направлением работников в служебные командировки. Таким образом, в настоящее время командировочное удостоверение не является документом, составление которого необходимо в силу требований законодательства.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) для целей главы 25 НК РФ вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ) при условии, что эти расходы экономически оправданы, документально подтверждены и произведены в рамках деятельности, направленной на получение дохода.
Как следует из п. 1 ст. 252 НК РФ, документальное подтверждение расходов как критерий, позволяющий учесть их при налогообложении прибыли, означает, что такие затраты должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (к таким документам относятся, в частности, приказ о командировке, проездные документы).
Несоблюдение требований к оформлению первичных учетных документов является основанием для признания в целях налогообложения прибыли соответствующих затрат документально не подтвержденными (постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2015 N 20АП-8110/14).
В силу пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ при налогообложении прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, могут быть учтены расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, наем жилого помещения, а также суточные.
Налоговое законодательство не содержит исчерпывающего перечня первичных документов, подтверждающих основания и размер расходов, понесенных работником в связи с направлением в служебную командировку, которые могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Так, в письме от 29.04.2015 N 03-03-06/1/24840 Минфин России пришел к выводу о том, что в случае проезда работника к месту командирования и обратно к месту работы на служебном транспорте, учитывая, что перечень оправдательных документов не закрыт, подтверждением фактического срока пребывания работника в служебной командировке могут являться любые первичные документы, оформленные в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, которые свидетельствуют о фактическом нахождении работника в пути к месту командирования и обратно.
Такое же мнение специалисты Минфина России высказали в письме от 20.04.2015 N 03-03-06/22368, отметив при этом, что служебная записка не является оправдательным документом, подтверждающим использование личного транспорта для проезда к месту командирования и обратно.
А в письме от 03.02.2010 N 03-03-06/1/41 Минфин России указал, что уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму расходов на проезд командированного работника возможно только при условии их документального подтверждения и экономической обоснованности. При этом обязанность проверки экономической обоснованности произведенных налогоплательщиком расходов возложена на налоговые органы.
Таким образом, оформление командировочного удостоверения для целей документального подтверждения расходов, понесенных в связи со служебной командировкой, не требуется. По нашему мнению, учитывая правила п.п. 7 и 26 Положения, командировочные расходы могут быть подтверждены, в частности, служебной запиской и авансовым отчетом работника, содержащим все необходимые реквизиты в соответствии с требованиями ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Расходы на проживание командированного сотрудника в гостинице могут быть подтверждены квитанцией (талоном) или иным аналогичным документом, который подтверждает заключение и оплату договора об оказании гостиничных услуг (п. 8 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 25.04.1997 N 490). Фактическое время пребывания в командировке, позволяющее установить размер суточных, подлежащих выплате работнику, и учесть их при налогообложении прибыли, помимо служебной записки и авансового отчета, может определяться в соответствии с путевым листом, счетами, квитанциями, кассовыми чеками (в частности, подтверждающими расходы на приобретение топлива в пути следования при использовании работником личного транспорта) и иными документами, которые отвечают установленным законодательством требованиям к первичным учетным документам.
Отметим, что судебная практика связывает правомерность учета командировочных расходов при налогообложении прибыли с надлежащим оформлением необходимых документов, в частности приказа о направлении работника в служебную командировку, авансового отчета и документов, которые к нему прилагаются, включая квитанции, кассовые чеки об оплате услуг проживания в гостинице. Эти документы могут быть основанием для учета расходов на командировки для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, если они в совокупности подтверждают реальность таких затрат. Такой вывод следует, например, из постановления АС Московского округа от 24.02.2015 N Ф05-413/15, постановления АС Волго-Вятского округа от 24.10.2014 N Ф01-4092/14 (определением ВС РФ от 24.02.2015 N 301-КГ14-8652 в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано), постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2014 N 11АП-21855/13, постановления Десятого арбитражного апелляционного суда от 15.08.2012 N 10АП-4316/12. 
В соответствии с пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ при методе начисления расходы на командировки признаются в учете налогоплательщика на дату утверждения авансового отчета.

2. Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организации командировочные расходы представляют собой расходы по обычной деятельности, которые признаются на дату утверждения авансового отчета руководителем организации (п.п. 5, 16, 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
Обратим внимание, что в разделе III Рекомендаций аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2014 год (приложение к письму Минфина России от 06.02.2015 N 07-04-06/5027) отмечается, что подлежащие в соответствии с ПБУ 10/99 признанию в бухгалтерском учете расходы, связанные с направлением работника организации в служебную командировку, должны быть оформлены надлежащими первичными учетными документами, сведения в которых подтверждаются соответствующими оправдательными документами. При этом в связи с отменой с 08.01.2015 обязательности оформления командировочного удостоверения при направлении работника организации в служебную командировку фактический срок пребывания работника в служебной командировке, при необходимости, определяется по проездным или иным соответствующим документам.
На основании составленного при возвращении из командировки авансового отчета с приложением оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы (квитанции, кассовые чеки, талоны и т.п.), работодатель в порядке окончательного расчета при оплате расходов на командировку возмещает расходы сотрудника, при этом в учете организации производятся следующие записи:
Дебет 71 Кредит 50;
- сотруднику возмещены командировочные расходы (суточные, оплата проживания);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 71
- отражены расходы на командировку (проживание, суточные).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

25 мая 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.