Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

При безвозмездной передаче автомобиля облагаемого налогом на прибыль дохода у организации не возникает. При этом данная операция признается объектом обложения НДС.

В бухгалтерском учете при выбытии автомобиля возникает прочий расход, который отражается в отчете о финансовых результатах по строке 2350.

При безвозмездном получении автомобиля у учредителя возникает облагаемый НДФЛ доход. Объекта обложения страховыми взносами в данном случае не возникает.

Обоснование вывода:

По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

В случае, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3000 рублей, договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме (п. 2 ст. 574 ГК РФ).

В отношениях между коммерческими организациями дарение не допускается, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 руб. (п. 1 ст. 575 ГК РФ). Однако операция по безвозмездной передаче движимого имущества физическому лицу считается правомерной.

Право собственности на движимое имущество возникает у получателя в момент его получения.

Учет в организации

Налог на прибыль

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, которая определяется как разница между полученными ими доходами и величиной произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247 НК РФ).

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

При этом для целей исчисления налога на прибыль товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, в том числе и бывшее в употреблении основное средство - автомобиль (п. 3 ст. 38 НК РФ).

Безвозмездная передача имущества в ст. 249 НК РФ не поименована, поэтому в целях главы 25 НК РФ она не признается реализацией. Такое мнение высказано представителями финансового ведомства в письме Минфина России от 28.09.2012 № 03-03-06/1/510.

Кроме того, из ст. 41 НК РФ следует, что доходом для целей налогообложения прибыли признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 НК РФ.

При безвозмездной передаче объекта основных средств у организации не возникает экономической выгоды, а следовательно, и внереализационного дохода, подлежащего учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, в связи с передачей автомобиля по договору дарения организация-даритель не должна признавать доход в налоговом учете независимо от того, будет или нет производиться оценка стоимости дара.

Заметим, что привлекать независимого оценщика для оценки автомобиля в данном случае не требуется. В настоящее время подтверждение оценки объекта основных средств обязательно при его взносе в уставный капитал акционерного общества (п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ "Об акционерных обществах"), уставный капитал общества с ограниченной ответственностью (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью") и паевой фонд производственного кооператива (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 08.05.1996 № 41-ФЗ "О производственных кооперативах"). Других случаев обязательной оценки выбывающих объектов основных средств законодательство не содержит.

Однако, если сделка осуществляется между взаимозависимыми лицами, то необходимо учитывать положения глав 14.1, 14.2, 14.3, 14.4 НК РФ.

Согласно абзацу четвертому п. 9 ст. 258 НК РФ, если основное средство, в отношении которого была применена амортизационная премия (абзац второй п. 9 ст. 258 НК РФ), реализовано ранее чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком*(1), суммы амортизационной премии, ранее включенные в состав расходов, подлежат включению в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена такая реализация.

При этом, как указано в упомянутом ранее письме Минфина России от 28.09.2012 № 03-03-06/1/510, восстановление сумм амортизационной премии в случае передачи основного средства на безвозмездной основе НК РФ не предусмотрено, так как безвозмездная передача имущества в целях главы 25 НК РФ не признается реализацией.

Таким образом, если в отношении передаваемого учредителю автомобиля организацией при постановке на учет была применена амортизационная премия, то ее восстанавливать не требуется.

Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы, в частности, в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей.

Следовательно, остаточная стоимость безвозмездно переданного автомобиля и расходы, которые несет организация при такой передаче, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

НДС

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ и п. 1 ст. 39 НК РФ в целях исчисления НДС передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров и является объектом налогообложения (письма Минфина России от 15.02.2013 № 03-07-09/4136, от 19.10.2010 № 03-07-11/413, от 31.12.2009 № 03-07-11/341). Налоговая база при безвозмездной передаче определяется исходя из рыночных цен в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ). НДС исчисляется по налоговой ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

При безвозмездной передаче товаров факт оплаты (частичной оплаты) отсутствует, соответственно, налоговая база по НДС определяется в день передачи автомобиля учредителю (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Налогоплательщик при совершении операций, признаваемых объектом обложения НДС, обязан составить счет-фактуру, вести книгу покупок и книгу продаж в соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ, а также с правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

На основании п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (в том числе на безвозмездной основе) счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки товаров. Счет-фактура должен быть составлен в двух экземплярах, учитывая рассматриваемую ситуацию, в нем обязательно должна быть пометка "Безвозмездная передача".

В то же время с 01.10.2014 продавец может не составлять счета-фактуры при совершении операций по реализации товаров лицам, не являющимся плательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей плательщика НДС, по письменному согласию сторон сделки (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ, п. 1 ст. 3 Федерального закона от 21.07.2014 № 238-ФЗ). Физические лица не являются плательщиками НДС (п. 1 ст. 143 НК РФ).

По нашему мнению, при безвозмездной передаче автомобиля физическому лицу организации, являющейся плательщиком НДС, можно не выставлять в адрес одаряемого счет-фактуру при наличии письменного соглашения с ним о несоставлении счета-фактуры. Данное соглашение оформляется в произвольной форме, в том числе оно может быть прописано в договоре дарения.

В письме Минфина России от 09.10.2014 № 03-07-11/50894 разъяснено, что в такой ситуации в книге продаж продавец может отражать реквизиты счета-фактуры, составленного им в одном экземпляре, либо первичных учетных документов, подтверждающих совершение фактов хозяйственной жизни (например товарной накладной или акта приема-передачи основного средства).

В письме ФНС России от 27.01.2015 № ЕД-4-15/1066 также указано, что в случае несоставления счетов-фактур на основании пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ в книге продаж могут быть зарегистрированы первичные учетные документы, подтверждающие совершение фактов хозяйственной жизни, или иные документы (например, бухгалтерская справка-расчет), содержащие суммарные (сводные) данные по указанным операциям, совершенным в течение календарного месяца (квартала). Данное письмо размещено на сайте ФНС России (http://www.№alog.ru) в разделе "Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами" (дополнительно смотрите письмо ФНС России от 23.09.2011 № ЕД-4-3/15678@).

Бухгалтерский учет

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств (ОС) регулируется ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее - Методические указания).

Согласно п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта ОС, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае его передачи по договору дарения.

При безвозмездной передаче автомобиля увеличения экономических выгод у организации не происходит, соответственно, доход в бухгалтерском учете не отражается (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Остаточная стоимость безвозмездно переданного ОС и расходы, связанные с такой передачей, в случае, если они имели место (например регистрационные расходы), являются для организации прочими расходами (п. 31 ПБУ 6/01, п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99)) и отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Амортизацию по переданному безвозмездно автомобилю прекращают начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания ОС (п. 22 ПБУ 6/01).

Для учета выбытия объектов ОС, согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н), к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится первоначальная стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. Одновременно со списанием стоимости основного средства подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.

Учитывая изложенное, считаем, что операции, связанные с выбытием автомобиля, организация-даритель в данном случае может отразить на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01, субсчет "Основные средства в эксплуатации"

• списана балансовая стоимость автомобиля;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"

• списана сумма начисленной амортизации по переданному объекту ОС;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"

• отражена в составе прочих расходов остаточная стоимость переданного автомобиля.

В отчете о финансовых результатах (форма утверждена Приложением № 1 к приказу Минфина России от 02.07.2010 № 66н, далее - Отчет) информация о расходах, связанных с выбытием ОС, отражается по строке 2350 "Прочие расходы".

Согласно п. 21.1 ПБУ 10/99 в случае выделения в Отчете видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет 5% и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов. В рассматриваемой ситуации дохода при выбытии автомобиля не возникает. Однако, если сумма расходов, связанных с выбытием данного ОС, является существенной для организации, то данные расходы можно выделить в Отчете отдельной строкой (п. 3 Приказа Минфина России от 02.07.2010 № 66н).

В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Все формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ).

Закон № 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения бланков, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные документы должны содержать обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ.

В соответствии с п. 81 Методических указаний передача объекта ОС в собственность других лиц оформляется Актом приемки-передачи основных средств. За основу для разработки акта можно принять унифицированную форму ОС-1, утвержденную постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.

Акт составляется в день фактической передачи автомобиля. К акту прилагается и техническая документация, относящаяся к передаваемому объекту.

Физическое лицо

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Получение имущества на безвозмездной основе приводит к возникновению у физического лица дохода в натуральной форме (п. 2 ст. 211 НК РФ).

При получении налогоплательщиком дохода от организаций в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (из рыночных цен).

При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма НДС, акцизов и исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг (п. 1 ст. 211 НК РФ).

Отметим, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, не превышающие 4000 руб. за налоговый период (год), в виде стоимости подарков, полученных налогоплательщиками от организаций (п. 28 ст. 217 НК РФ, письма Минфина России от 20.07.2010 № 03-04-06/6-155, от 08.06.2010 № 03-03-06/1/386).

Российская организация, от которой физическое лицо получило доход, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога, исчисленную по ставке 13% (п. 1 ст. 224, п. 1 ст. 226 НК РФ). Исключение составляют доходы, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст.ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ.

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ обязанность по исчислению и уплате налога по доходам, полученным в натуральной форме, лежит на физических лицах только в случае получения такого дохода от другого физического лица. Следовательно, при получении физическим лицом от юридического лица дохода в натуральной форме обязанность по исчислению и уплате НДФЛ лежит на организации - налоговом агенте (письма Минфина России от 23.10.2009 № 03-11-06/2/222, от 06.04.2009 № 03-04-06-01/81, письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2010 № 20-14/4/069913).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ). Пункт 9 ст. 226 НК РФ предусматривает недопустимость уплаты налоговым агентом налога за счет собственных средств.

В случае невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму НДФЛ (что случается при выплате дохода в натуральной форме) налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога (п. 5 ст. 226 НК РФ). Для сообщения применяется форма 2-НДФЛ, утвержденная приказом ФНС России от 16.09.2011 № ММВ-7-3/576@.

В письме Минфина России от 01.12.2014 № 03-04-06/61283 финансовое ведомство разъяснило, что исполнение организацией обязанности по сообщению о невозможности удержать налог и сумме налога в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ не освобождает организацию от обязанности представить сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ налогов в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ, в том числе если организация не производит уплату НДФЛ с доходов в натуральной форме.

Таким образом, в случае невозможности удержания НДФЛ при выплате денежных средств налогоплательщику организация обязана не позднее одного месяца с даты окончания календарного года представить в налоговый орган по месту своего учета и налогоплательщику сообщение по форме 2-НДФЛ о невозможности удержания суммы налога и сумме налога.

При этом в срок не позднее 1 апреля, следующего за истекшим налоговым периодом, организация также должна представить сведения по форме 2-НДФЛ в отношении доходов, полученных от организации физическим лицом в течение календарного года.

После окончания налогового периода, в котором налоговым агентом выплачивается доход физическому лицу, и письменного сообщения налоговым агентом налогоплательщику и налоговому органу по месту учета о невозможности удержать НДФЛ, обязанность по уплате возлагается на физическое лицо, а обязанность налогового агента по удержанию соответствующих сумм налога прекращается (п. 1 письма ФНС России от 22.08.2014 № СА-4-7/16692).

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 228 и п. 2 ст. 228 НК РФ физические лица, получающие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, должны самостоятельно исчислить и уплатить НДФЛ исходя из сумм таких доходов в порядке, установленном ст. 225 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 26.09.2006 № 4047/06).

При этом налогоплательщики, самостоятельно исчисляющие и уплачивающие налог, обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию (форма 3-НДФЛ, утверждена приказом ФНС России от 24.12.2014 № ММВ-7-11/671@) не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 3 ст. 228, п. 1 ст. 229 НК РФ).

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 228 НК РФ).

Страховые взносы

Согласно ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон № 212-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

В соответствии с ч. 3 ст. 7 Закона № 212-ФЗ не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения в рамках гражданско-правовых договоров, по которым происходит переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права).

Таким образом, в случае передачи автомобиля учредителю по договору дарения у организации объекта обложения страховыми взносами на основании ч. 3 ст. 7 Закона № 212-ФЗ не возникает (смотрите письма ПФР от 29.09.2010 № 30-21/10260, Минздравсоцразвития России от 05.03.2010 № 473-19, от 27.02.2010 № 406-19, от 06.08.2010 № 2538-19, ПФР России и ФСС России от 29.07.2014 №№ НП-30-26/9660, 17-03-10/08-2786П).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

4 июня 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Организация и рассматриваемое физическое лицо (ее единственный учредитель) признаются взаимозависимыми лицами (пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

Пункт 6 ст. 105.3 НК РФ предоставляет налогоплательщику право произвести корректировку налоговой базы, если применение в сделке между взаимозависимыми лицами цены товаров (работ, услуг), не соответствующей рыночным ценам, повлекло занижение сумм одного или нескольких налогов, в частности налога на прибыль, НДС, НДФЛ.

Вместе с тем, если налоги при передаче автомобиля начислены исходя из цены, соответствующей рыночным ценам, операция не содержит каких-либо налоговых рисков и не требует корректировки налоговой базы.