Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При приобретении путевок на санаторно-курортное лечение сотрудников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, страховые взносы не начисляются.

Обоснование позиции:
Пункт 1 ст. 1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ) устанавливает, что обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее также - НС и ПЗ) является видом социального страхования и предусматривает обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний.
Часть расходов на проведение подобных мероприятий может быть осуществлена за счет страховых взносов "на травматизм", подлежащих уплате в ФСС РФ (п. 2 ч. 1 ст. 7 Федерального Закона от 01.12.2014 N 386-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов", далее - Закон N 386-ФЗ).
Правила финансового обеспечения предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников и санаторно-курортного лечения работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, с 2013 года утверждены приказом Минтруда России от 10.12.2012 N 580н (в редакции приказа Минтруда России от 20.02.2014 N 103н, далее, соответственно, - Правила N 580н, предупредительные меры). Подпунктом "д" п. 3 Правил N 580н предусмотрено финансовое обеспечение за счет сумм страховых взносов в том числе санаторно-курортного лечения работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами*(1).
Порядок уплаты страховых взносов в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС установлен Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ).
В соответствии с частью 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются плательщиками страховых взносов.
База для начисления страховых взносов определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных частью 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ (часть 1 ст. 8 Закона N 212-ФЗ).
На основании п. 1 части 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов в том числе пособия и иные виды обязательного страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию. Аналогичная норма представлена и в пп. 1 п. 1 ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ: не подлежат обложению страховыми взносами, в частности, пособия и иные виды обязательного страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию.
В силу пп. 6 п. 2 ст. 8 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" (далее - Закон N 165-ФЗ) страховым обеспечением по отдельным видам обязательного социального страхования являются, в частности, оплата дополнительных расходов на медицинскую реабилитацию, санаторно-курортное лечение, социальную и профессиональную реабилитацию. Отметим, что в данной редакции указанная норма действует с 25 ноября 2013 года (п. 2 ст. 31, п. 1 ст. 64 Федерального закона от 25.11.2013 N 317-ФЗ).
Как видим, в настоящее время санаторно-курортное лечение прямо названо в Законе N 165-ФЗ в качестве одного из видов обязательного страхового обеспечения.
Отметим, что понятие "санаторно-курортное лечение" расшифровано в п. 3 ст. 40 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 323-ФЗ). В данной норме указано, что такое лечение включает в себя медицинскую помощь, осуществляемую медицинскими организациями (санаторно-курортными организациями) в профилактических, лечебных и реабилитационных целях на основе использования природных лечебных ресурсов, в том числе в условиях пребывания в лечебно-оздоровительных местностях и на курортах. Санаторно-курортное лечение, в частности, направлено на активацию защитно-приспособительных реакций организма в целях профилактики заболеваний, оздоровления (пп. 1 п. 4 ст. 40 Закона N 323-ФЗ).
Подпункт 6 п. 2 ст. 8 Закона N 165-ФЗ не содержит оговорок о том, какое именно санаторно-курортное лечение признается видом страхового обеспечения, из буквального прочтения данной нормы можно сделать вывод, что к страховому обеспечению относится в том числе санаторно-курортное лечение, производимое в профилактических целях, в рамках предупредительных мер. Однако, на наш взгляд, такое утверждение не верно. Дело в том, что в соответствии со ст. 3 Закона N 165-ФЗ обеспечением по обязательному социальному страхованию признается исполнение страховщиком (т.е. ФСС), а в отдельных случаях, установленных федеральными законами, - также и страхователем своих обязательств перед застрахованным лицом при наступлении страхового случая посредством страховых выплат или иных видов обеспечения, установленных федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
Из приведенного определения, по нашему мнению, можно сделать вывод, что санаторно-курортное лечение может быть признано страховым обеспечением только в том случае, если оно производится:
- при наступлении страхового случая либо
- предусмотрено в качестве вида страхового обеспечения законом о конкретном виде обязательного социального страхования.
Страховыми случаями на основании п. 1.1. ст. 7 Закона N 165-ФЗ признаются: достижение пенсионного возраста, наступление инвалидности, потеря кормильца, заболевание, травма, несчастный случай на производстве или профессиональное заболевание, беременность и роды, рождение ребенка (детей), уход за ребенком в возрасте до полутора лет и другие случаи, установленные федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
Как видим, санаторно-курортное лечение, проводимое в профилактических целях в качестве предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний, к понятию "страховой случай", применяемому в Законе N 165-ФЗ, отнесено быть не может.
Что касается закона о конкретном виде обязательного социального страхования, то виды обеспечения по социальному страхованию по НС и ПЗ перечислены в п. 1 ст. 8 Закона N 125-ФЗ. Среди них, в частности, указана оплата дополнительных расходов, связанных с медицинской, социальной и профессиональной реабилитацией застрахованного при наличии прямых последствий страхового случая, на медицинскую реабилитацию в организациях, оказывающих санаторно-курортные услуги, в том числе по путевке, включая оплату лечения, проживания и питания застрахованного (пп. 3 п. 1 ст. 8 Закона N 125-ФЗ). То есть в этой норме речь идет о страховом обеспечении, получение которого обусловлено наступлением страхового случая. Но в ней не идет речи о ситуации, когда путевка приобретается страхователем (организацией) в порядке реализации предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников и санаторно-курортного лечения работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами.
Таким образом, получается, что санаторно-курортное лечение, проводимое в профилактических целях в качестве предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний, видом страхового обеспечения не является. Следовательно, положения п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ и пп. 1 п. 1 ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ к рассматриваемому случаю не применимы.
Вместе с тем, учитывая принцип, заложенный в Правилах N 580н (пп. "д" п. 4), когда работодатель оплачивает путевки за счет собственных средств, а затем уменьшает на их стоимость (в пределах до 20% суммы взносов за прошедший календарный год, уменьшенных на расходы, связанные с социальным страхованием) сумму взносов, подлежащую уплате в ФСС РФ, можно заключить, что возмещаемая ФСС часть стоимости санаторно-курортного лечения является компенсационной выплатой работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами. Указанная компенсация установлена Законом N 386-ФЗ, то есть возмещаемая часть стоимости санаторно-курортного лечения, по нашему мнению, соответствует понятию "компенсация", приведенному в ст. 164 ТК РФ, согласно которой компенсация - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами.
На основании изложенного считаем, что возмещаемая ФСС часть стоимости санаторно-курортного лечения, на основании пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ и абз. 10 пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ, не подлежит обложению страховыми взносами как выплата, связанная с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, так как формально указанное возмещение соответствует всем требованиям:
- является компенсационной выплатой;
- установлено законодательством РФ;
- производится в пределах норм, установленных законодательством РФ.
В то же время обращаем Ваше внимание, что позиция Минздравсоцразвития РФ, Министерства труда и социальной защиты РФ по рассматриваемой ситуации нам не известна, арбитражная практика отсутствует. Возможно, что при проверке страхователя контролирующие органы будут настаивать на обложении страховыми взносами возмещаемой за счет средств ФСС РФ части стоимости санаторно-курортной путевки. Для предотвращения указанной ситуации рекомендуем обратиться в Министерство труда и социальной защиты РФ за соответствующим разъяснением.

К сведению:
По поводу начисления страховых взносов на стоимость путевок на санаторно-курортное лечение работников, приобретаемых за счет средств работодателя, представители ПФР и ФСС высказались в совместном письме от 29.07.2014 NN НП-30-26/9660, 17-03-10/08-2786П. Позиция контролирующих органов сводится к следующему: перечни не подлежащих обложению страховыми взносами выплат физическим лицам, приведенные в ст. 9 Закона N 212-ФЗ и ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ, являются исчерпывающими. Специальных норм о включении в указанные перечни стоимости путевок на санаторно-курортное лечение работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, в названных статьях не предусмотрено. В связи с этим стоимость путевок на санаторно-курортное лечение работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.
Отметим, что такая позиция не бесспорна. По сути, путевки на санаторно-курортное лечение являются видами поддержки, которые не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, то есть можно сказать, что они не являются оплатой труда работников (дифференцированным вознаграждением за труд). Такую позицию признают правомерной некоторые суды, например, смотрите постановления ФАС Уральского от 05.06.2014 N Ф09-1655/14, Центрального от 03.04.2014 N А14-2025/2013 и Северо-Западного от 17.03.2014 N А56-29412/2013 округов. Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 13.02.2014 N Ф06-2920/13 по делу N А12-6720/2013 заключил, что установленная в трудовых договорах обязанность лиц, работающих в тяжёлых и вредных условиях труда, проходить ежегодное оздоровительное и санаторно-курортное лечение в санатории-профилактории общества и закрепленная в коллективном договоре обязанность работодателя предоставлять бесплатные путевки в санаторий-профилакторий общества на восстановительное лечение свидетельствуют о том, что цель предоставления санаторно-курортной путевки - оздоровление, которое не зависит от трудовых успехов работника, не является средством вознаграждения его за труд. Поэтому стоимость путевок на санаторно-курортное лечение не является объектом обложения страховыми взносами.
В то же время существует и правоприменительная практика, направленная не в пользу плательщиков страховых взносов. Например, в постановлении ФАС Уральского округа от 24.04.2014 N Ф09-2836/13 по делу N А60-36150/2012 сделан вывод - обязанность работодателя по предоставлению санаторно-курортных путевок работникам предусмотрена в положении, являющемся приложением к коллективному договору, трудовому договору. При этом при распределении путевок учитываются трудовой стаж, трудовой вклад работника, добросовестный труд (преимуществом обладают лица, работающие с вредными условиями труда, имеющие большой стаж), в связи с чем суд счел, что выплаты осуществлены по трудовому договору, то есть в рамках трудовых отношений общества с работниками.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

23 июня 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Финансовое обеспечение предупредительных мер осуществляется страхователем за счет сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, подлежащих перечислению в установленном порядке страхователем в ФСС РФ в текущем финансовом году (т.е. путем зачета) (пп. 1 и 2 Правил N 580н).