Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Обязанность по исчислению и уплате НДФЛ возлагается на доверительного управляющего.
Доверительному управляющему в целях исчисления НДФЛ необходимо пересчитать доход физического лица в рубли по курсу на день его выплаты.
Положительная и (или) отрицательная разницы, образовавшиеся в результате переоценки валютных средств за время их нахождения в доверительном управлении, на величину налоговой базы по НДФЛ не влияют.

Обоснование позиции:
Пункт 1 ст. 1012 ГК РФ определяет, что по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя). Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.
Пунктом 2 ст. 1013 ГК РФ установлено, что не могут быть самостоятельным объектом доверительного управления деньги, за исключением случаев, предусмотренных законом.
К таким случаям относится возможность доверительного управления денежными средствами физического лица кредитной организацией (п. 3 части третьей ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-I "О банках и банковской деятельности").
Статья 9 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ) предусматривает запрет на осуществление валютных операций между резидентами, за исключением, в том числе, операций между резидентами и уполномоченными банками, поименованных в части 3 ст. 9 Закона N 173-ФЗ.
К таким операциям относятся, например, валютные операции, отнесенные к банковским операциям в соответствии с законодательством РФ (п. 7 части 3 ст. 9 Закона N 173-ФЗ).
С учетом изложенного можно сделать вывод, что физическое лицо вправе передать иностранную валюту в доверительное управление только кредитной организации.
На основании п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, признаются налоговыми агентами, в обязанности которых входит исчисление, удержание у налогоплательщика и уплата суммы НДФЛ.
В силу п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата НДФЛ производятся в соответствии со ст.ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ.
Особый порядок налогообложения доходов при совершении операций с иностранной валютой главой 23 НК РФ в настоящее время не установлен. Аналогичная точка зрения нашла отражение в письмах Минфина России от 05.08.2013 N 03-04-06/31388, от 04.02.2013 N 03-04-06/0-33.
В этой связи работники финансового ведомства, рассматривая иностранную валюту в качестве имущества (п. 2 ст. 38 НК РФ, ст. 141 ГК РФ), приходят к выводу, что в результате операций по ее купле-продаже организация-брокер не признается налоговым агентом. Исчисление и уплата НДФЛ производятся налогоплательщиком самостоятельно на основании налоговой декларации, подаваемой в налоговый орган по окончании налогового периода (письмо Минфина России от 05.08.2013 N 03-04-06/31388).
Однако в рассматриваемом случае речь идет о доходе, полученном налогоплательщиком по договору доверительного управления.
Применительно к такому виду доходов официальные органы приходят к выводу, что российская организация - доверительный управляющий признается налоговым агентом в отношении доходов, выплачиваемых по договору доверительного управления имуществом физическому лицу - учредителю управления. Данное мнение нашло отражение в письмах Минфина России от 03.12.2007 N 03-04-06-01/432, УФНС России по г. Москве от 16.07.2009 N 20-14/4/073539@.
И хотя указанные разъяснения не касались доверительного управления имуществом в виде валютных ценностей, мы полагаем, что приведенной выше позицией уполномоченных органов можно руководствоваться и в анализируемом случае. В этой связи, на наш взгляд, обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет НДФЛ возлагается на доверительного управляющего.
На основании п. 4 ст. 226 НК РФ доверительный управляющий обязан удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов учредителя управления при их фактической выплате.
Согласно п. 5 ст. 210 и пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ доходы налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, установленному на дату фактического получения указанного дохода, которая определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
В части положительной и (или) отрицательной переоценки валютных средств в течение действия договора доверительного управления сообщаем.
Как уже было указано нами выше, дата фактического получения дохода в денежной форме определяется как день выплаты указанного дохода (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Как мы поняли, учредитель управления получит от управляющей компании доход в иностранной валюте. Таким образом, полагаем, что рублевый доход от положительной переоценки иностранной валюты налогоплательщиком фактически получен не будет. В этой связи мы придерживаемся позиции, что с такого дохода исчисление и уплата НДФЛ не производится.
Косвенно в пользу неисчисления НДФЛ в данном случае свидетельствует постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 7423/12.
В свою очередь, нормы главы 23 НК РФ не содержат положений, позволяющих учесть отрицательную курсовую разницу при расчете налоговой базы по НДФЛ (смотрите, например, письмо ФНС России от 16.11.2012 N ЕД-2-3/720@).
Таким образом, на наш взгляд, в рассматриваемом случае ни положительная, ни отрицательная разницы, образовавшиеся в результате переоценки валютных средств за время их нахождения в доверительном управлении, на величину налоговой базы по НДФЛ не влияют.
Обращаем внимание, что изложенная позиция является нашим экспертным мнением.
Разъяснений уполномоченных органов и арбитражной практики применительно к анализируемой ситуации нам обнаружить не удалось.
Для получения официальных разъяснений по данному вопросу Вы вправе обратиться в налоговый орган по месту учета или в Минфин России (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

16 июля 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.