Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Расходы на приобретение и монтаж системы орнитологической защиты следует учесть либо как затраты на дооборудование здания, то есть увеличить первоначальную стоимость этого здания, либо как расходы, связанные с содержанием данного здания.

Обоснование позиции:
В силу п. 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.
В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, представляют собой комплекс конструктивно сочлененных предметов. Такой обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов выступает в качестве единицы бухгалтерского учёта и признаётся инвентарным объектом основных средств.
Согласно позиции Минфина России, выраженной в письмах от 16.10.2012 N 07-02-06/247, от 23.09.2008 N 03-05-05-01/57, отдельные составляющие в составе объекта не могут быть классифицированы как самостоятельные инвентарные объекты, предназначенные для выполнения самостоятельных функций, т.к. они входят в состав конструктивно сочлененных предметов разного назначения, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В письмах от 16.10.2012 N 07-02-06/247, от 23.09.2008 N 03-05-05-01/57 специалисты Минфина России высказали точку зрения, что под объектом недвижимого имущества необходимо понимать единый обособленный комплекс как совокупность объектов, установок, сооружений, оборудования и другого имущества, объединенных единым функциональным предназначением, конструктивно обособленный как единое целое. В указанный обособленный комплекс включается имущество, которое функционально связано со зданием (сооружением) так, что его перемещение без причинения несоразмерного ущерба его назначению невозможно.
Из определения объекта основных фондов, представленного в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденном постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.11.1994 N 359, следует, что инвентарный объект должен представлять собой технически законченную единицу учета основных средств, которая выделяется благодаря самостоятельным эксплуатационным возможностям (постановление ФАС Центрального округа от 18.12.2012 N Ф10-4599/12 по делу N А09-3255/2012).
Если оборудование не может использоваться самостоятельно и по своим характеристикам и назначению не способно самостоятельно выполнять производственные функции, не предназначено для использования в качестве средств труда для производства и реализации продукции, оно не отвечает требованиям, по которым может быть отнесено к объектам основных средств (постановление ФАС Центрального округа от 16.05.2013 N Ф10-1180/13 по делу N А36-4259/2012).
В то же время специалисты Минфина России отмечают, что такие объекты основных средств, как лифты, встроенная система вентиляции помещений, локальные сети, другие коммуникации здания и прочее, могут учитываться как отдельные инвентарные объекты основных средств. Кроме того, учитываются как отдельные инвентарные объекты основных средств компьютеры, столы, транспортные средства, средства видеонаблюдения и другие, демонтаж которых не причиняет несоразмерного ущерба их назначению и (или) функциональное предназначение которых не является неотъемлемой частью функционирования объекта недвижимого имущества как единого обособленного комплекса.
Возможность учёта отдельных частей объекта как самостоятельных инвентарных объектов обусловлена существенным отличием их сроков полезного использования (п. 6 ПБУ 6/01, письмо Минфина России от 23.09.2008 N 03-05-05-01/57).
Системы орнитологической защиты не поименованы в качестве составляющей части здания. В то же время, на наш взгляд, такая система, как указанная в вопросе ("Еж-стандарт"), не может выполнять свои функции вне здания и, соответственно, не может являться самостоятельным объектом основных средств.
Отметим, что ни в ПБУ 6/01, ни в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), не определено понятие дооборудования. При этом исходя из того, что в данном случае здание было дополнено (дооборудовано) новой составляющей частью (новым конструктивным элементом - системой орнитологической защиты), которая будет составлять единое целое со зданием (как мы указали, указанная система не может эксплуатироваться отдельно от здания), то полагаем, что установку системы "Еж-стандарт" в данном случае можно считать дооборудованием здания.
Иными словами, расходы на приобретение и монтаж системы орнитологической защиты в рассматриваемом случае могут учитываться как затраты на дооборудование здания, то есть, по нашему мнению, следует увеличить первоначальную стоимость этого здания.
При увеличении первоначальной стоимости объекта ОС в результате модернизации (реконструкции) годовая сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости ОС, увеличенной на затраты на модернизацию (реконструкцию), и оставшегося срока полезного использования (письмо Минфина России от 23.06.2004 N 07-02-14/144).
Расходы на реконструкцию (модернизацию) ОС документально подтверждаются:
- сметами на проведение реконструкции (модернизации);
- нормативами и данными о сроках проведения работ по реконструкции (модернизации);
- актами о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов ОС (п. 71 Методических указаний N 91н) (форма может быть разработана на основе акта N ОС-3, утвержденного постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7);
- первичными документами по передаче материалов на ремонт, по начислению оплаты труда;
- актами выполненных работ (при выполнении реконструкции (модернизации) подрядным способом);
- и другими.
Данные о произведенной реконструкции (модернизации) вносятся в инвентарную карточку учета объекта ОС (карточка может быть разработана на основе формы N ОС-6, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7).
Таким образом, до окончания работ по модернизации здания затраты, связанные с этой модернизацией (в том числе стоимость подрядных работ), учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Полагаем, что при дооборудовании объекта следует придерживаться аналогичного порядка.
Вместе с тем необходимо учитывать тот факт, что в результате установки устройств для отпугивания птиц не происходит качественное улучшение объекта, он не получает новые свойства, не увеличивается его производительность и т.п. То есть установка этих устройств формально не соответствует критериям, в соответствии с которыми первоначальная стоимость объекта (здания) должна быть увеличена.
При квалификации работ с целью отнесения произведенных расходов к ремонтным или к затратам на модернизацию суды исходят из цели и направленности проведения таких работ, учитывая при этом, что к ремонту (затратам, не увеличивающим инвентарную стоимость объекта) относятся такие виды работ, после проведения которых не улучшаются (не повышаются) показатели объекта, а целью проведения ремонта является устранение имеющихся неисправностей, наличие которых делает опасной (невозможной) эксплуатацию основного средства (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 22.10.2012 N Ф01-4565/12 по делу N А11-8693/2011, ФАС Московского округа от 08.06.2011 N КА-А40/5373-11, от 11.05.2010 N КА-А40/3807-10-2, ФАС Северо-Кавказского округа от 24.06.2011 N А53-18544/2010, ФАС Северо-Западного округа от 30.08.2010 N А56-35754/2009 и др.).
При разграничении модернизации и ремонта основных средств определяющее значение имеет изменение технологического или служебного назначения оборудования или приобретение им других новых качеств. При этом стоимость проведения работ не является критерием для такого разграничения (письма Минфина России от 22.04.2010 N 03-03-06/1/289, от 24.03.2010 N 03-03-06/4/29).
В данном случае полагаем, что работы по установке отпугивающих устройств можно квалифицировать как исправление недостатков конструкции крыши, которые способствовали привлечению повышенного внимания птиц. В результате чего на крыше и других элементах здания скапливалось большое количество птичьего помета, который представляет угрозу для кровли и проходящих мимо здания граждан.
Таким образом, рассматриваемые расходы могут быть учтены как расходы на текущий ремонт или как разовые затраты на текущее содержание объекта ОС.
В бухгалтерском учете затраты на текущий ремонт ОС отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств, в том числе арендованных) на основании п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации".
Согласно п. 67 Методических указаний затраты по ремонту объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат.
Необходимо учитывать, что, если организация выберет именно этот способ отражения расходов, полностью исключить возможность возникновения разногласий с контролирующими органами нельзя.
Выбранный способ отражения затрат желательно закрепить в добавлении к учетной политике организации - не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации (п. 10 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").
Согласно п. 7 ПБУ 1/2008, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет реконструкции и модернизации основных средств;
- Энциклопедия решений. Учет текущего ремонта основных средств.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

23 июля 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.