Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Начислять амортизацию по неотделимым улучшениям арендатор вправе только в течение действия договора аренды. После окончания срока действия договора аренды арендатор должен прекратить начисление амортизации по указанному имуществу. Таким образом, в рассматриваемом случае амортизация неотделимых улучшений возможна только в течение срока действия первоначального договора аренды, т.е. в течение 11 месяцев. В дальнейшем, при заключении новых договоров аренды, начислять амортизацию по данному неотделимому улучшению арендатор не вправе. Расходы на неотделимые улучшения, которые не были учтены в составе амортизационных отчислений в период действия первоначального договора аренды, учесть в целях налогообложения прибыли нельзя.

Обоснование вывода:
Неотделимые улучшения (капитальные вложения в объекты арендованного имущества) относятся к амортизируемому имуществу (п. 1 ст. 256 НК РФ)*(1).
Пунктом 1 ст. 258 НК РФ определено, что капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
Из прямого прочтения указанной нормы следует, что после прекращения договора аренды арендатор должен прекратить начисление амортизации по объекту неотделимых улучшений, поскольку его право на начисление амортизации по капвложениям в арендованное имущество ограничено сроком действия договора аренды.
Таким образом, с 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания срока действия договора аренды, арендатор не вправе применять механизм амортизации (п. 5 ст. 259.1, п. 10 ст. 259.2 НК РФ). Причем это утверждение справедливо и в том случае, если сразу после прекращения первоначального договора аренды между арендодателем и арендатором будет заключен новый договор аренды по тому же объекту. Смотрите дополнительно письма Минфина России от 13.05.2013 N 03-03-06/2/16376, от 04.02.2013 N 03-03-06/2/2269, от 21.11.2012 N 03-03-06/1/601.
Таким образом, в рассматриваемом случае амортизация неотделимых улучшений возможна только в течение срока действия первоначального договора аренды, т.е. в течение 11 месяцев. В дальнейшем, при заключении новых договоров аренды, начислять амортизацию по данному неотделимому улучшению арендатор не вправе, так как такая возможность не предусмотрена нормами НК РФ (смотрите также письма Минфина РФ от 21.11.2012 N 03-03-06/1/601, от 04.02.2013 N 03-03-06/2/2269 и от 04.04.2012 N 03-05-05-01/18 и др.).
Более того, по мнению Минфина России, расходы на неотделимые улучшения, которые не были учтены в составе амортизационных отчислений в период действия первоначального договора аренды, учесть в целях налогообложения прибыли нельзя. Это обусловлено тем, что по окончании срока аренды неотделимые улучшения передаются арендодателю безвозмездно. Смотрите, например, письма Минфина России от 30.07.2010 N 03-03-06/2/134, от 05.02.2008 N 03-03-06/2/12, от 03.08.2012 N 03-03-06/1/384.
Вместе с тем, специалисты финансового ведомства полагают, что арендатор имеет право продолжить начисление амортизации в установленном порядке в случае, если договор аренды будет не расторгнут, а пролонгирован (внесения изменений в договор аренды о продлении срока аренды в порядке, установленном главой 29 ГК РФ). Смотрите, например, письма Минфина России от 18.09.2009 N 03-03-06/2/174, от 03.05.2011 N 03-03-06/2/75, от 25.10.2011 N 03-03-06/1/689.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

20 июля 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) При этом необходимо учитывать условия отнесения имущества к амортизируемому, установленные п. 1 ст. 256 НК РФ, в том числе стоимостный критерий (в настоящее время - 40 000 руб.).