Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемой ситуации предмет направленной заказчиком претензии фактически представляет собой отказ заказчика от исполнения договора по услугам, оказанным в мае 2015 года, и требование о соразмерном уменьшении установленной цены на услуги, оказанные в июле 2015 года. Как следствие, исполнитель вправе предъявить к вычету:
- сумму НДС, предъявленную и уплаченную им в бюджет в II квартале 2015 года со стоимости услуг, оказанных в мае 2015 года, после внесения соответствующих корректировок в свой учет. Такой вычет предъявляется на основании счета-фактуры, ранее зарегистрированного в книге продаж при оказании соответствующих услуг, посредством регистрации этого счета-фактуры в книге покупок по мере возникновения права на вычет. Для выполнения условий указанного вычета исполнителю следует располагать документом, подтверждающим отказ заказчика от услуг, оказанных в мае 2015 года. Указанный вычет должен применяться в налоговом периоде возникновения права на него, поэтому представлять в налоговый орган уточненную декларацию по НДС за II квартал 2015 года исполнителю не следует;
- разницу между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости оказанных в июле 2015 года услуг до и после уменьшения их стоимости. Для этого исполнитель должен выставить в адрес заказчика корректировочный счет-фактуру в порядке, установленном п.п. 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ, а также располагать документами, подтверждающими согласие (факт уведомления) заказчика на изменение стоимости оказанных в июле 2015 года услуг. Указанный корректировочный счет-фактуру следует зарегистрировать в книге покупок при возникновении права на налоговые вычеты.

Обоснование вывода:
По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 ГК РФ).
Качество оказываемых исполнителем услуг должно соответствовать условиям договора оказания услуг, а при отсутствии или неполноте условий договора требованиям, обычно предъявляемым к услугам соответствующего рода (ст. 783, п. 1 ст. 721 ГК РФ).
В случае, если услуги оказаны исполнителем с существенными и неустранимыми недостатками, заказчик вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения причиненных убытков. Требования, связанные с недостатками оказанных услуг, предъявляются с соблюдением гарантийного или иного разумного срока в пределах двух лет со дня оказания услуг (ст. 783, п. 3 ст. 723, п. 2 ст. 724 ГК РФ).
В случае, когда исполнителем оказаны услуги ненадлежащего качества, заказчик вправе, если иное не установлено законом или договором, по своему выбору потребовать от исполнителя:
- безвозмездного устранения недостатков в разумный срок;
- соразмерного уменьшения установленной за работу цены;
- возмещения своих расходов на устранение недостатков, когда право заказчика устранять их предусмотрено в договоре подряда (ст. 783, п. 1 ст. 723 ГК РФ).
На наш взгляд, в рассматриваемой ситуации предмет направленной заказчиком претензии фактически представляет собой отказ заказчика от исполнения договора по услугам, оказанным в мае 2015 года, и требование о соразмерном уменьшении установленной цены на услуги, оказанные в июле 2015 года.
Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. Абзацем первым п. 5 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные исполнителем заказчику и уплаченные исполнителем в бюджет при оказании услуг, в случае отказа от этих услуг.
Указанные вычеты производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от услуг, но не позднее одного года с момента отказа (п. 4 ст. 172 НК РФ).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации в связи с отказом заказчика от услуг, оказанных в мае 2015 года, исполнитель вправе предъявить к вычету сумму НДС, предъявленную и уплаченную им в бюджет в II квартале 2015 года, после внесения соответствующих корректировок в учет. Учитывая положения абзаца первого п. 5 ст. 171 НК РФ, полагаем, что исполнителю для выполнения условий указанного вычета следует располагать документом, подтверждающим отказ заказчика от услуг, оказанных в мае 2015 года.
Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур (п. 1 ст. 172 НК РФ). НК РФ не устанавливает, на основании каких счетов-фактур должны осуществляться вычеты в рассматриваемой ситуации. Не содержит соответствующих положений и постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137).
В то же время согласно абзацу второму п. 22 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, утвержденных постановлением N 1137 (далее - Правила), в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующей суммы оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящего оказания услуг, счета-фактуры, зарегистрированные исполнителями в книге продаж при получении указанной суммы, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от услуг, но не позднее 1 года со дня отказа.
Указанная норма касается ситуации, когда при изменении или расторжении договора покупателю (заказчику) возвращается сумма ранее уплаченного аванса (абзац второй п. 5 ст. 171 НК РФ), однако ввиду отсутствия законодательно установленного порядка действий исполнителя в ситуациях, аналогичных рассматриваемой, полагаем, что эта норма может применяться и в данном случае (п. 7 ст. 3 НК РФ).
В этой связи полагаем, что исполнитель в рассматриваемой ситуации вправе предъявить указанную сумму НДС к вычету на основании счета-фактуры, ранее зарегистрированного им в книге продаж при оказании соответствующих услуг, посредством его регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет в соответствии с п. 4 ст. 172 НК РФ. Такая позиция подтверждается разъяснениями уполномоченных органов (письма Минфина РФ от 19.03.2013 N 03-07-15/8473, ФНС России от 14.05.2013 N ЕД-4-3/8562@, п. 2 письма ФНС России от 11.04.2012 N ЕД-4-3/6103@).
Вышеуказанные вычеты должны применяться исполнителем в налоговых периодах, в которых возникает право на такие вычеты, поэтому представлять в налоговый орган уточненную декларацию по НДС за II квартал 2015 года исполнителю не следует.
По вопросу налоговых последствий в части НДС, вызванных соразмерным уменьшением цены на услуги, оказанные в июле 2015 года, сообщаем следующее.
Согласно п. 13 ст. 171 НК РФ при изменении стоимости оказанных услуг в сторону уменьшения вычетам у исполнителя этих услуг подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости оказанных услуг до и после такого уменьшения.
Указанные вычеты производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных исполнителями услуг в порядке, установленном п.п. 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) заказчика на изменение стоимости оказанных услуг, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры. Корректировочные счета-фактуры выставляются заказчику не позднее пяти календарных дней, считая со дня составления вышеуказанных документов (абзац третий п. 3 ст. 168, абзац третий п. 1, абзац первый п. 2 ст. 169, п. 10 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 12.03.2012 N 03-07-09/23, от 14.02.2012 N 03-07-09/07, п. 1 письма ФНС России от 12.03.2012 N ЕД-4-3/4143@).
Такие корректировочные счета-фактуры регистрируются исполнителями в книге покупок при возникновении права на налоговые вычеты (п. 12 Правил, письмо Минфина России от 23.10.2012 N 03-07-05/49). Напомним, что вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур с 01.01.2015 плательщики НДС не обязаны, за исключениями случаев, перечисленных в п. 3.1 ст. 169 НК РФ (в отношении посреднической деятельности) (п. 1 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС, утвержденных постановлением N 1137, письма Минфина России от 24.03.2015 N 03-07-11/16050, от 21.01.2015 N 03-07-11/1401).
При этом положения НК РФ не предусматривают каких-либо ограничений в отношении периода, за который может быть произведен перерасчет стоимости оказанных услуг и выставлены корректировочные счета-фактуры (п. 2 письма ФНС России от 17.06.2015 N ГД-4-3/10451@).

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Налоговые вычеты по НДС при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;
- Энциклопедия решений. Корректировочный счет-фактура;
- Энциклопедия решений. Определение налоговой базы по НДС при изменении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Гусев Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

28 августа 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.