Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В данном случае в целях налогообложения прибыли детская площадка является амортизируемым имуществом.
В бухгалтерском учете приобретение, монтаж и принятие к учету в составе основных средств детской площадки следует отражать с использованием счетов 07, 08 и 01.

Обоснование позиции:

Налоговый учет

В силу п. 1 ст. 257 НК РФ к основным средствам в целях налогообложения прибыли относится часть имущества, которая используется в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.
При этом в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ объект основных средств признается амортизируемым имуществом, если он одновременно соответствует следующим требованиям:
- принадлежит организации на праве собственности (за некоторыми исключениями, которые предусмотрены главой 25 НК РФ);
- используется для извлечения дохода;
- срок полезного использования превышает 12 месяцев;
- первоначальная стоимость превышает 40 000 руб.
В свою очередь, на основании пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты.
Отметим, что определение понятия "благоустройство территории" отсутствует в действующем законодательстве. В связи с этим специалисты официальных органов рекомендуют руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для целей налогового законодательства. Так, под расходами в объекты внешнего благоустройства понимаются расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Такие расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации (смотрите, например, письма Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/4/83, от 03.08.2012 N 03-03-06/1/386, от 27.01.2012 N 03-03-06/1/35, УФНС России по г. Москве от 10.10.2012 N 16-15/096410@).
Уполномоченные органы, ссылаясь на пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ, последовательно разъясняют, что затраты капитального характера на создание объектов внешнего благоустройства не учитываются в целях исчисления налога на прибыль, а ссылка на источники финансирования относится только к объектам, заключенным в скобки, то есть объектам лесного и дорожного хозяйства (письма Минфина России от 03.08.2012 N 03-03-06/1/386, от 27.01.2012 N 03-03-06/1/35, от 20.05.2011 N 03-03-06/4/49, УФНС России по г. Москве от 18.11.2005 N 18-11/85322, УМНС по Московской области от 08.12.2003 N 04-24/АА885 "О налоге на прибыль организаций" и другие, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.03.2006 N А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1).
Вместе с тем судьи часто не соглашаются с подобным утверждением. Так, в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.04.2013 N 13АП-4308/13 содержится вывод о том, что для целей применения главы 25 НК РФ к объектам внешнего благоустройства относятся только те объекты, которые прямо перечислены в пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ.
В главе 25 НК РФ не приведен исчерпывающий перечень расходов, признаваемых для целей налогообложения. Положениями названной главы отнесение затрат на уменьшение налогооблагаемых доходов на экономически обоснованные расходы связывается не с правом собственности налогоплательщика на основные средства, а с характером самих расходов.
Отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией (ст.ст. 253-255, 260-264 НК РФ), является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности. При этом НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.
При этом норма пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ применяется только в том случае, если объекты внешнего благоустройства сооружены с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования (постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2011 N 13АП-7674/11, ФАС Северо-Кавказского округа от 13.08.2009 N А32-14580/2008-3/208, ФАС Волго-Вятского округа от 22.10.2008 по делу N А28-1630/2008-43/29).
Таким образом, учитывая, что экономическая целесообразность приобретения и установки детской площадки на прилегающей территории для ресторана в рассматриваемой ситуации очевидна, полагаем, что в целях налогообложения прибыли она является амортизируемым имуществом.
Чтобы доказать экономическую обоснованность расходов на оборудование детской площадки, необходимо документально подтвердить, что создание комфортной обстановки для детей способствовало привлечению в ресторан новых посетителей, а следовательно, связано с осуществлением организацией деятельности, направленной на получение дохода.
Например, увеличение количества посетителей после оборудования детской площадки может быть подтверждено результатами проведенных маркетинговых исследований.
Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов.
Погашение стоимости имущества производится путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном ст.ст. 258-259.2 НК РФ.
В пункте 1 ст. 258 НК РФ установлено, что амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.
Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества согласно ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (далее - Классификация).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Согласно п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, фактические затраты, связанные с приобретением основных средств, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
В данном случае объектом основных средств является детская площадка в сборе. Вместе с тем изначально приобретается оборудование, которое для использования в коммерческой деятельности необходимо смонтировать. При этом оборудование, требующее монтажа, принимается к учету на счете 07 "Оборудование к установке" (п. 1, 3 ПБУ 6/01 "Учет основных средств").
Счет 07 предназначен для обобщения информации о наличии и движении технологического, энергетического и производственного оборудования (включая оборудование для мастерских, опытных установок и лабораторий), требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах.
К оборудованию, требующему монтажа, относится также оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования.
Оборудование к установке принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости приобретения, складывающейся из стоимости по ценам приобретения и расходов по доставке этих ценностей на склады организации (п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
При передаче в монтаж стоимость оборудования списывается со счета 07 в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Затраты по монтажу оборудования также отражаются по дебету счета 08.
Сформированная первоначальная стоимость оборудования, принятого в эксплуатацию, списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства" (п. 4 ПБУ 6/01).
При приобретении оборудования, требующего монтажа, необходимо составить Акт о приеме (поступлении) оборудования (за основу можно принять форму N ОС-14).
Передача оборудования в монтаж оформляется Актом о приеме-передаче оборудования в монтаж (за основу можно принять форму N ОС-15). При проведении монтажных работ подрядным способом в состав приемочной комиссии входит представитель подрядной монтажной организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж не составляется.
Зачисление смонтированного и готового к эксплуатации оборудования в состав основных средств организации оформляется Актом о приеме-передаче объекта основных средств (за основу можно принять формы N ОС-1 или N ОС-1б).
Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования (п. 17 ПБУ 6/01). Под сроком полезного использования основного средства понимается период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации (п. 4 ПБУ 6/01).
Срок полезного использования определяется при принятии основного средства к бухгалтерскому учету. Определяя срок службы основного средства, необходимо учитывать (п. 20 ПБУ 6/01):
- ожидаемый срок использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовые и другие ограничения использования этого объекта (например срок аренды).
Срок полезного использования может быть установлен и в соответствии с Классификацией, однако это право, а не обязанность организации.

К сведению:
Отметим, что ни Классификация, ни ОКОФ не содержат отдельного самостоятельного кода для игрового оборудования (комплексов) детских площадок.
В материалах СМИ можно встретить рекомендации экспертов об отнесении элементов детской площадки к коду ОКОФ 16 3612254 "Наборы мебели для детских игровых площадок"*(1).
По нашему мнению, такой подход в рассматриваемой ситуации не может быть применен, так как качели, горки и другие активы все же относятся к оборудованию (смотрите, например, Национальный стандарт РФ ГОСТ Р 52301-2013, утвержденный приказом Росстандарта от 24.06.2013 N 182-ст, параграф 2.7 Методических рекомендаций по разработке норм и правил по благоустройству территорий муниципальных образований, утвержденных приказом Минрегиона России от 27.12.2011 N 613).
Объекты основных средств, которые невозможно отнести к какой-либо группе (в том числе детское игровое уличное оборудование), могут учитываться как прочие материальные основные фонды, не указанные в других группировках, по коду ОКОФ 19 0009000. Поскольку код ОКОФ 19 0009000 не предусмотрен Классификацией, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (п. 6 ст. 258 НК РФ, письма Минфина России от 03.04.2015 N 03-03-06/4/18874, от 25.08.2014 N 03-03-06/1/42310). Если для объекта отсутствуют технические условия и рекомендации производителя, для включения конкретного вида амортизируемого имущества в Классификацию основных средств, включаемых в амортизируемые группы, Минфин России рекомендует обращаться в Минэкономразвития России (письма Минфина России от 16.11.2009 N 03-03-06/1/756, от 28.07.2009 N 03-03-06/1/494).

Дополнительно рекомендуем ознакомиться со следующим материалом:
- Энциклопедия решений. Учет приобретения основных средств за плату.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

1 сентября 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Смотрите, например:
- Вопрос: Детский сад приобрел песочницу детскую, беседку, стол, скамейку. К какому коду по ОКОФ отнести приобретенные основные средства? ("Бюджетный учет", N 9, сентябрь 2013 г.);
- Вопрос: Какой код ОКОФ следует применить при постановке на бюджетный учет элементов детской игровой площадки, установленных на индивидуальных фундаментах? ("Бюджетный учет", N 12, декабрь 2013 г.).