Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Списание с баланса организации дебиторской задолженности, нереальность взыскания которой ничем не подтверждена, нельзя признать обоснованным.

Обоснование вывода:
Порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности организациями определяет Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н)*(1).
Согласно п. 77 Положения N 34н дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании:
1) данных проведенной инвентаризации;
2) письменного обоснования;
3) приказа (распоряжения) руководителя организации.
Эти суммы относятся, соответственно, на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались.
При этом списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.
Отметим, что с 1 января 2011 года на организацию возложена обязанность создания резервов сомнительных долгов в случае наличия дебиторской задолженности, признанной сомнительной, с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. При этом сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (п. 70 Положения N 34н).
Положения ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) также предусматривают учет в составе прочих расходов (на счете 91 "Прочие доходы и расходы" согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н):
- отчислений в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета, в том числе в резервы по сомнительным долгам (п. 11 ПБУ 10/99);
- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания (п. 12 ПБУ 10/99).
Таким образом, из буквального прочтения приведенных норм следует, что организация вправе включить рассматриваемую дебиторскую задолженность в состав прочих расходов в бухгалтерском учете, списав ее с баланса, в случае нереальности её взыскания (признания низкой вероятности возможности её истребования).
Вместе с тем, как указано выше, для этого необходимо письменно обосновать списание, т.е. нереальность для взыскания задолженности.
Понятие задолженности, нереальной для взыскания, нормативно-правовыми актами в области бухгалтерского учета не раскрыто. Обратимся к нормам главы 25 НК РФ.
Как Вами справедливо замечено, согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются:
1) долги, по которым истек установленный срок исковой давности;
2) долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации (ст.ст. 416, 417, 419 ГК РФ);
3) долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:
- невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
- у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.
Как следует из вопроса, ни одно из приведенных оснований, перечень которых в целях налогообложения является исчерпывающим, в рассматриваемой ситуации не имеет места. В связи с этим налогоплательщик не сможет имеющуюся дебиторскую задолженность отнести к безнадежным долгам и списать её во внереализационные расходы на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ (письма Минфина России от 16.07.2015 N 03-03-06/3/40956, от 24.04.2015 N 03-03-06/1/23763, от 23.03.2015 N 03-03-06/1/15764, от 12.08.2013 N 03-03-06/1/32519, от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18, от 17.03.2008 N 03-03-06/1/184 и др.).
Кроме того, для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму нереальной к взысканию дебиторской задолженности необходимо документальное подтверждение возникновения самой задолженности, на что обращают внимание официальные органы (письмо Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11347, письмо УФНС России по г. Москве от 13.04.2012 N 16-15/032847@). Однако в данном случае документы, подтверждающие возникновение указанной задолженности, также отсутствуют (ни договор, ни акт не подписаны со стороны заказчика).
Повторимся, что в целях бухгалтерского учета не существует перечня обстоятельств, на основании которых долг может быть признан безнадежным и списан. По мнению Минфина России, при списании соответствующих сумм в бухгалтерском учете также следует руководствоваться положениями ГК РФ (письма Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18, от 19.12.2006 N 07-05-06/302, от 12.01.2006 N 07-05-06/2).
На наш взгляд, списание с баланса дебиторской задолженности, ни возникновение которой, ни нереальность взыскания которой (в том числе в связи с истечением срока исковой давности) ничем документально не подтверждены, нельзя признать обоснованным. Тот факт, что действующее юридическое лицо не находится по адресу регистрации и организация не может с ним связаться, еще не свидетельствует о том, что числящийся за ним долг безнадежен к взысканию.
Полагаем, в данном случае возможность списания дебиторской задолженности может появиться в случае ликвидации должника, что может подтверждаться выпиской из единого государственного реестра юридических лиц о завершении ликвидации и прекращении существования организации (п. 9 ст. 63 ГК РФ, письма Минфина России от 02.03.2010 N 03-03-06/1/100, от 05.05.2012 N 03-03-06/2/53).

К сведению:
В соответствии с ч.ч. 1, 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, составляемым при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Аналогичные положения содержались ранее и в п.п. 1, 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), действующих в 2012 году (периоде оказания услуги).
Иными словами, отражение в бухгалтерском учете выручки от оказания услуг и, соответственно, дебиторской задолженности заказчика этой услуги должно было производиться на основании первичного документа (ч.ч. 1-3 ст. 10 Закона N 402-ФЗ, ст. 10 Закона N 129-ФЗ). При оказании услуг таким документом мог служить как акт оказанных услуг (выполненных работ), так и непосредственно договор оказания услуг (поскольку положения ГК РФ не обязывают стороны договора возмездного оказания услуг составлять какой-либо акт о выполненных услугах).
Однако из вопроса следует, что ни договор оказания услуг, ни акт не были подписаны заказчиком. В связи с этим можем предположить, что у организации не было оснований для признания в бухгалтерском учете выручки от оказания услуг и образования дебиторской задолженности, в том числе и потому, что сумма выручки не была согласована сторонами (п. 5, п. 6, п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
В случае, если в бухгалтерском учете организации в октябре 2012 года действительно была совершена ошибка, то такая ошибка подлежит исправлению в периоде её выявления по правилам, установленным ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности".
Подробнее смотрите в материале: Энциклопедия решений. Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Расходы от списания нереальной к взысканию (безнадежной) дебиторской задолженности при налогообложении прибыли;
- Энциклопедия решений. Учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

Ответ прошел контроль качества

8 сентября 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) В силу ч. 1 ст. 30 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) до утверждения федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные до дня вступления в силу этого закона.