Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Источником финансирования приобретения путевок (в качестве предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников в рамках обязательного социального страхования) являются средства бюджета ФСС РФ. Поэтому суммы оплаты организацией-работодателем путевок, строго говоря, не являются расходами непосредственно самой организации.
В бухгалтерском учете организации последствием реализации мер пилотного проекта ФСС РФ может быть лишь отражение расчетов с ФСС РФ по финансированию предупредительных мер на отдельном субсчете к счетам учета расчетов (например, на счете 76, субсчет "Расчеты с ФСС по предупредительным мерам") вместо применяемого ранее счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".
Вместе с тем формально условия, установленные п. 16 ПБУ 10/99, для признания в бухгалтерском учете расходов при оплате путевок выполняются. Поэтому ниже приведены два возможных варианта бухгалтерских записей в рассматриваемой ситуации.

Обоснование позиции:
Прежде всего отметим, что так называемый "пилотный проект ФСС" действует в отдельных субъектах РФ с июля 2011 года. Основным документом, в частности, регулирующим взаимоотношения организаций-страхователей с территориальными органами ФСС РФ, является постановление Правительства РФ от 21.04.2011 N 294 (далее - Постановление N 294). Республика Татарстан включена в состав субъектов РФ, участвующих в пилотном проекте ФСС РФ с 01.01.2015, постановлением Правительства РФ от 25.12.2014 N 1484.
Помимо прочего, Постановлением N 294 утверждено Положение об особенностях возмещения расходов страхователя в 2012-2015 годах на предупредительные меры по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников в субъектах Российской Федерации, участвующих в реализации пилотного проекта (далее - Положение о предупредительных мерах, предупредительные меры).
В качестве одной из задач для достижения основных целей пилотного проекта ФСС РФ можно назвать переход с зачетной системы выплаты сумм страхового обеспечения страхователями (организациями, работодателями) на систему выплаты сумм страхового обеспечения непосредственно территориальными отделениями ФСС РФ.
Оплата предупредительных мер по-прежнему осуществляется страхователем за счет собственных средств, но с последующим возмещением из средств бюджета ФСС РФ. Произведенные страхователем (работодателем) расходы возмещаются ему в пределах сумм, согласованных с территориальным органом ФСС РФ на эти цели (п. 3 Положения о предупредительных мерах).
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета (утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) прямо предусмотрено отражение по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" сумм, выплачиваемых за счет платежей на социальное страхование (пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование). Однако реализация пилотного проекта ФСС как раз исключает подобное отражение оплаты организацией предупредительных мер.
Согласно п. 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
Здесь, полагаем, следует отметить, что средства государственных внебюджетных фондов являются составной частью бюджетной системы РФ (абзацы 2, 3 ст. 10, ст. 13 Бюджетного кодекса РФ).
В связи с этим в ряде случаев средства ФСС РФ, имеющие целевое назначение (на возмещение затрат организаций-работодателей на финансирование определенных мероприятий), могут отражаться в бухгалтерском учете с учетом требований ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи" (далее - ПБУ 13/2000).
Дело в том, что п. 4 ПБУ 13/2000 содержит открытый перечень форм государственной помощи, на которые распространяются положения ПБУ 13/2000.
Пункт 15 ПБУ 13/2000 при этом прямо указывает на то, что порядок бухгалтерского учета таких средств не зависит от вида ресурсов, предоставляемых организации (денежные средства, активы, отличные от денежных средств), а также способа предоставления их, включая фактическую передачу или уменьшение обязательств перед государством.
С другой стороны, ПБУ 13/2000 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, признаваемой как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества). На это, в частности, непосредственно указано в п. 1 ПБУ 13/2000. А фактическими конечными получателями средств финансирования предупредительных мер в виде оплаченных путевок являются работники организации.
Применительно к рассматриваемой ситуации действующая система финансового обеспечения предупредительных мер дает достаточные основания полагать, что затраченные на оплату путевок средства будут возмещены организации из бюджета ФСС РФ в сумме, одобренной территориальным органом ФСС РФ. Тем самым можно говорить, что у организации нет оснований для отражения в составе собственных расходов сумм оплаты путевок для работников, впоследствии возмещаемых из бюджета ФСС РФ.
Учитывая вышеизложенное, в рассматриваемой ситуации считаем возможным и не противоречащим общим правилам бухгалтерского учета привести два варианта бухгалтерских записей.
1. Если исходить из того, что оплата путевок не является непосредственно расходами самой организации, а поступление средств финансирования путевок из бюджета ФСС РФ не влечет увеличения экономических выгод организации-работодателя, т.е. не увеличивает учитываемых ею доходов.
Расчеты с ФСС РФ по финансированию предупредительных мер могут быть отражены на отдельном субсчете к балансовому счету 76, например на субсчете "Расчеты с ФСС РФ по предупредительным мерам", но без отражения соответствующих доходов и расходов. Предположим, что в учете организации расчеты по оплате за путевки с соответствующим санаторно-курортным учреждением отражаются на счете 76, субсчет "Санаторий". Таким образом, операции по приобретению путевок и возмещению организации соответствующих расходов могут быть отражены в бухгалтерском учете следующим образом:
Дебет 76, субсчет "Санаторий" Кредит 51
- перечислены денежные средства в оплату путевок;
Дебет 50-3 Кредит 76, субсчет "Санаторий"
- приняты к учету приобретенные путевки для работников;
Дебет 73 Кредит 50-3
- путевки выданы работникам;
Дебет 76, субсчет "Расчеты с ФСС РФ по предупредительным мерам" Кредит 73
- отражена задолженность ФСС РФ перед организацией-работодателем по финансированию предупредительных мер в сумме, одобренной территориальным органом ФСС РФ;
Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты с ФСС РФ по предупредительным мерам"
- поступление сумм возмещения из бюджета ФСС РФ оплаченных организацией предупредительных мер (за путевки).
Допустим, что по тем или иным причинам не вся сумма расходов организации на финансирование предупредительных мер будет возмещена из бюджета ФСС РФ (смотрите, например, п. 5 Положения о предупредительных мерах). В этом случае оставшаяся не возмещенная сумма фактически понесенных организацией затрат подлежит отражению в составе прочих расходов организации по дебету счета 91 (субсчет "Прочие расходы") в корреспонденции с балансовым счетом, на котором образовался остаток не возмещенных из бюджета ФСС РФ затрат, в частности, в корреспонденции с кредитом счета 73, субсчет "Расчеты с персоналом по путевкам".
2. Можно исходить из того, что п. 3 Положения о предупредительных мерах прямо обязывает организацию-работодателя (страхователя) произвести оплату путевок (предупредительных мер) за счет собственных средств и только впоследствии указанные фактически произведенные расходы будут возмещены организации (п. 4 Положения о предупредительных мерах). Тем самым формально условия для признания в учете расходов выполняются (п. 16 ПБУ 10/99). В этом случае проводки будут следующие:
Дебет 76, субсчет "Санаторий" Кредит 51
- перечислены денежные средства в оплату путевок;
Дебет 50-3 Кредит 76, субсчет "Санаторий"
- приняты к учету приобретенные путевки для работников;
Дебет 73 Кредит 50-3
- путевки выданы работникам;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 73
- учтена в составе прочих расходов стоимость путевок, выданных работникам.
Пункт 10 ПБУ 13/2000 предусматривает отражение бюджетных средств, предоставленных на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, как возникновение задолженности по таким средствам и увеличение финансового результата организации как прочие доходы, т.е. без отражения на счете 86 средств целевого финансирования. Заметим, понятие отчетного периода применимо как для годовой, так и для промежуточной бухгалтерской отчетности (ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").
Таким образом, далее следуют проводки:
Дебет 76, субсчет "Расчеты с ФСС РФ по предупредительным мерам" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- стоимость путевок (сумма расходов на предупредительные меры) одобрена территориальным органом ФСС РФ (отражена задолженность ФСС РФ);
Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты с ФСС РФ по предупредительным мерам"
- поступление сумм возмещения из бюджета ФСС РФ оплаченных организацией предупредительных мер (за путевки).
В заключение отметим, что избранный организацией способ отражения стоимости выданных работникам путевок и возмещения из бюджета ФСС РФ расходов на их приобретение (предупредительных мер) целесообразно закрепить в учетной политике организации.
Также обращаем внимание, что высказанная в данной консультации позиция является нашим экспертным мнением. Разъяснений финансовых и (или) налоговых органов по отражению на счетах бухгалтерского учета операций по приобретению организацией путевок в ситуации, аналогичной рассматриваемой, нами не обнаружено.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гильмутдинов Дамир

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

14 сентября 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.