Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Рассматриваемое имущество нецелесообразно отражать в составе активов. Его стоимость можно сразу включить в прочие расходы организации. Документальным подтверждением факта передачи пожертвованного имущества может служить акт приема-передачи, оформленный в произвольной форме с учетом требований законодательства к первичным учетным документам.

Обоснование позиции:
Согласно п. 1 ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным организациям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 ГК РФ.
Таким образом, ГК РФ рассматривает пожертвование в качестве особого вида договора дарения. Исходя из этого, при оформлении договора пожертвования необходимо руководствоваться нормами, регулирующими порядок заключения договора дарения (в частности, п. 2 ст. 574 ГК РФ).
Гражданское законодательство не предусматривает необходимость составления каких-либо иных документов, однако целесообразно составить акт приема-передачи пожертвованного имущества. Форма акта действующим законодательством не установлена, поэтому данный документ составляется в произвольной форме.

Бухгалтерский учет

Согласно п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) некоммерческая организация (далее - НКО) принимает объект к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если он предназначен для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания данной некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством РФ), для управленческих нужд некоммерческой организации, а также если выполняются следующие условия:
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта.
В рассматриваемой ситуации приобретенное имущество изначально не предназначалось для использования в деятельности НКО (в том числе для управленческих целей). Оно было приобретено именно с целью передачи бюджетному учреждению в качестве пожертвования.
Очевидно, что в данном случае приобретенное имущество не соответствует признакам основного средства, поскольку не выполняется ряд условий (обозначенных п. 4 ПБУ 6/01), позволяющих отнести его к таковым. Соответственно, не следует включать его в состав основных средств организации.
При этом заметим, что вопрос принятия организациями к учету имущества, предназначенного изначально для безвозмездной передачи в качестве пожертвования, законодательно не урегулирован.
В связи с этим специалистами предлагаются различные варианты учета рассматриваемого имущества.
Так, например, рекомендуется принимать к учету такое имущество в качестве товаров, а затем отражать в бухгалтерском учете операцию по безвозмездной передаче товаров.
Также (как вариант) специалистами предлагается принимать к учету такое имущество в составе материально-производственных запасов (далее - МПЗ) и учитывать до момента передачи на специальном субсчете к счету 10 "Материалы".
В п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (далее - ПБУ 5/01) указано, что к бухгалтерскому учету в качестве МПЗ принимаются активы:
- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
- предназначенные для продажи;
- используемые для управленческих нужд организации.
В соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 товары являются частью МПЗ, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц, и предназначены для продажи. Поэтому, на наш взгляд, отражать приобретенное для передачи в качестве пожертвования (а не для продажи) имущество в составе товаров некорректно.
Строго говоря, не соответствует такое имущество и понятию иных (помимо товаров) материалов, данному ПБУ 5/01.
В то же время имеет место мнение, что если организация приобрела имущество специально для передачи в целях пожертвования, то в качестве актива оно не учитывается. Данное мнение основано на положениях Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997, далее - Концепция). Так, согласно п. 7.2 Концепции активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. При этом материально-вещественная форма актива и юридические условия его использования не являются существенными критериями отнесения их к активам (пп. 7.2.2 п. 7.2 Концепции).
Такая точка зрения, по нашему мнению, вполне логична, поскольку исходя из приведенного определения имущество, приобретенное специально для цели пожертвования, не обладает признаками актива, так как не принесет организации экономических выгод.
В этой связи полагаем, что такое имущество нецелесообразно отражать в составе активов организации (товаров или материалов). Его стоимость можно сразу отразить в расходах организации.
Отметим, что в силу п. 17 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).
Расходы на приобретение имущества, предназначенного для безвозмездной передачи, в целях ПБУ 10/99 признаются прочими расходами (п.п. 4, 12, 16 ПБУ 10/99).
С учетом выраженного нами выше мнения в учете организации могут иметь место следующие записи:
Дебет 60 (76) Кредит 51
- перечислены денежные средства поставщику имущества;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 60 (76)
- сумма пожертвования учтена в составе расходов организации.
С целью контроля за движением приобретенного имущества до момента его передачи можно отразить его стоимость на дополнительном*(1) забалансовом счете, а после передачи имущества получателю пожертвования его стоимость списать с забалансового счета.
Как уже было указано нами выше, при передаче жертвователем имущества может быть оформлен акт приема-передачи в произвольной форме. Считаем, что такой акт, содержащий обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", может служить документальным подтверждением данной операции.
Обращаем Ваше внимание, что приведенная выше точка зрения является исключительно нашим экспертным мнением и может не совпадать с мнением других специалистов*(2).

Рекомендуем ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Договор пожертвования.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

9 октября 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Планом счетов и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, не предусмотрено отдельного забалансового счета для учета имущества, приобретенного для передачи в целях пожертвования. Однако организация вправе ввести необходимый дополнительный забалансовый счет в рабочий план счетов (п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").
*(2) Смотрите, например, статью "Учет материалов и основных средств некоммерческих организаций" (Л.В. Гусарова, "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 21, ноябрь 2011 г.).