Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

О правомерности перечисления аванса на командировочные расходы на банковскую карту работника

Согласно ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

• расходы по проезду;
• расходы по найму жилого помещения;
• дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
• иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Согласно п. 10, п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета директоров ЦБР 22.09.1993 N 40 (далее - Порядок), выдача организациями наличных денег под отчет своим работникам для осуществления командировочных расходов производится наличными деньгами.
Банк России в письме от 18.12.2006 N 36-3/2408 отметил, что нормативными актами Банка России не предусмотрена выдача денежных средств организацией под отчет своим сотрудникам путем безналичного перечисления средств на их банковские счета для совершения операций, связанных с хозяйственной деятельностью организации.
Позже ЦБР опроверг данный вывод и в новом письме от 23.07.2009 N 29-1-1-7/4625 указал, что вопросы проведения безналичных расчетов, в том числе операций по безналичному перечислению денежных средств на банковские счета физических лиц, открытых для совершения операций с банковскими картами, не являются предметом регулирования Порядка. В этом письме также отмечено, что "вопрос о допустимости возмещения расходов, связанных со служебными командировками, путем их перечисления на банковские счета работников - физических лиц, открытые для совершения операций с использованием банковских карт, находится в плоскости применения трудового законодательства". Согласно ст. 168 ТК РФ порядок возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяется коллективным договором или локальным нормативным актом.
Обращаем Ваше внимание, что действующим законодательством штрафных санкций за перечисление подотчетных сумм на карты работников не предусмотрено. Так, ст. 15.1 КоАП РФ указывает, что штраф за нарушение порядка ведения кассовых операций и работы с наличными деньгами взимается за осуществление расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходование (неполное оприходование) в кассу денежной наличности, несоблюдение порядка хранения свободных денежных средств, накопление в кассе наличных денег сверх установленных лимитов, а не за безналичное перечисление подотчетных сумм.
Таким образом, по нашему мнению, при направлении работника в командировку возможна как выдача организацией ему корпоративной банковской карты, так и перечисление подотчетных средств на личный счет работника (карту) для осуществления командировочных расходов в безналичном порядке, если против такого перечисления не возражает обслуживающий банк.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (ст. 168 ТК РФ, п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749).
Рекомендуем утвердить список лиц, на банковские карты которых могут производиться перечисления денежных средств в качестве подотчетных сумм.
Чтобы обосновать перечисление денежных средств на карту работника и подтвердить целевой характер такого перечисления (в рассматриваемой ситуации - командировочные расходы), целесообразно взять с работника заявление с просьбой о перечислении ему аванса на командировочные расходы на банковскую карту с указанием ее реквизитов.

Расчеты с подотчетным лицом

В соответствии с п. 5 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (далее - ПБУ 3/2006) пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ.
Согласно п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н и п. 6 ПБУ 3/2006, записи в бухгалтерском учете по операциям в иностранной валюте производятся в рублях, в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБР, действующему на дату совершения операции.
Датой совершения операции в иностранной валюте по расходам, связанным с командировками, согласно Приложению к ПБУ 3/2006 признается дата утверждения авансового отчета.
Обращаем внимание, что авансовый отчет об израсходованных суммах сотрудник должен представить в течение 3 рабочих дней. Этот срок, согласно п. 11 Порядка, начинается со дня возвращения работника из командировки на предприятие.
Таким образом, для целей бухгалтерского учета командировочные расходы, осуществленные сотрудником в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу на дату утверждения авансового отчета.
Курсовой разницей в соответствии с п. 3 ПБУ 3/2006 признается разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.
Так, например, курсовой разницей может являться разница, образовавшаяся при приобретении ТМЦ, в случае, когда дата принятия их к учету происходит ранее даты оплаты.
Иными словами, курсовая разница образуется вследствие изменения курса иностранной валюты.
В рассматриваемой ситуации разница образуется между курсом банка, по которому происходит списание со счета карты, и курсом ЦБР на дату признания командировочных расходов, что, как следует из вышеизложенного, не подпадает под понятие курсовой разницы.
Говоря иначе, организация несет расходы, связанные не с изменением курса иностранной валюты, а расходы, связанные с ее обменом.
В связи с этим в данном случае указанная разница не является курсовой, а образует расход на обмен валюты (конвертация по внутреннему курсу банка).
Размер этого расхода будет определяться расчетным путем на основании выписки банка в рассматриваемом случае и курса ЦБР, действующего на дату утверждения авансового отчета.
Выписка банка в этом случае является первичным документом, на основании которого и будет отражаться такой расход в учете. Расчет расхода, в свою очередь, следует оформить бухгалтерской справкой.
По нашему мнению, проводки в бухгалтерском учете в рассматриваемой ситуации могут быть такими (суммы приведены условные):
Дебет 71 Кредит 51
- выдано под отчет 200 000 руб. (перечислено на банковскую карту);
Дебет 20 (26...) Кредит 71
- 195 000 руб. (фактические расходы, понесенные в Казахстане в валюте Казахстана, подтвержденные документами, пересчитаны в рубли по курсу ЦБР на дату утверждения авансового отчета);
Дебет 91 Кредит 71
- 5000 руб. - расходы на конвертацию валюты, рассчитанные как разница между суммами, указанными в банковских выписках, и суммой пересчета фактических расходов в рубли на дату утверждения авансового отчета.
Отметим, что разницы между бухгалтерским и налоговым учетом в рассматриваемой ситуации не возникает, поскольку и в налоговом учете в данном случае будет признан расход, связанный с обменом валюты.
Командировочные расходы для целей исчисления налога на прибыль подлежат учету в составе прочих расходов организации, связанных с производством и реализацией на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ. Перечень данных расходов является закрытым и не подлежит расширительному толкованию.
Минфин России, указывая на закрытость перечня командировочных расходов, допускает возможность учета отдельных расходов, связанных с командировками, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии их экономической обоснованности и надлежащего документального подтверждения (письмо Минфина России от 21.12.2007 N 03-03-06/1/884).
В письме со ссылкой на определение Конституционного суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П разъяснено, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом налогоплательщик, осуществляя экономическую деятельность самостоятельно на свой риск, вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Разница между официальным курсом валюты и курсом ее обмена будет возникать всегда, каким бы образом эта валюта ни приобреталась. Иными словами, это неизбежный расход организации. Следовательно, расход, связанный с конвертацией по внутреннему курсу банка, по нашему мнению, является экономически обоснованным расходом. При обмене валюты через банк выдается документ (выписка и прочее), в котором обозначены курсы валют. Значит, расходы на возмещение разницы между курсами являются еще и документально подтвержденными. Таким образом, выполняются все необходимые условия для признания подобных расходов в целях налогообложения.
В письмах Минфина России от 31.03.2011 N 03-03-06/1/193, Федеральной налоговой службы от 21.03.2011 N КЕ-4-3/4408 говорится, что "расходы организации на командировочные расходы следует определять исходя из истраченной суммы согласно первичным документам валюты по курсу обмена".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Машедо Надежда

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Мельникова Елена

13 октября 2011 г.

.