Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Применение в подтверждение хозяйственной операции документа, не содержащего всех статей (граф), реквизитов соответствующей унифицированной формы, утвержденной в надлежащем порядке, может привести к оспариванию факта хозяйственной операции со стороны налоговых органов.
В рассматриваемой ситуации это может привести к оспариванию факта принятия на учет приобретенных материально-производственных запасов и вместе с тем к налоговому спору в отношении правомерности вычетов сумм НДС, предъявленных организации при приобретении данных товарно-материальных ценностей.
Судебные перспективы такого спора к настоящему времени не ясны.

Обоснование вывода:
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) установлено, что первичные документы принимаются к учету, если составлены в соответствии с альбомами унифицированных форм первичной учетной документации.
Постановлением Правительства РФ от 08.07.1997 N 835 функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий были возложены на Госкомстат России. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а утверждена унифицированная форма приходного ордера М-4 и указания по ее применению и заполнению форм, согласно которым данная форма применяется для учета материалов, поступающих от поставщиков или из переработки.
Постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20 утвержден Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации (далее - Порядок применения).
Порядком применения, в частности, определено, что в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций) организация может вносить дополнительные реквизиты.
При этом все реквизиты утвержденных форм первичной учетной документации остаются без изменения (включая код, номер формы, наименование документа). Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.
Таким образом, действующим законодательством предусмотрено изменение унифицированных форм только в части расширения и сужения граф и строк с учетом значности показателей при изготовлении бланочной продукции, а также дополнения новых статей (граф), реквизитов.
Обращаем Ваше внимание, что Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания), в части применения формы М-4 сделано исключение.
Так, согласно п. 49 Методических указаний вместо унифицированной формы приходного ордера М-4 приемка и оприходование материалов может оформляться проставлением на документе поставщика (счете, накладной и т.д.) штампа, в оттиске которого содержатся те же реквизиты, что и в приходном ордере. Такой штамп приравнивается к приходному ордеру.
Финансисты в письме Минфина России от 29.10.2002 N 16-00-14/414 дополнительно к этому отметили, что порядок оформления приемки материалов должен быть закреплен в учетной политике организации.
Подтверждением данных налогового учета также являются первичные учетные документы (ст. 313 НК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами, уменьшающими налогооблагаемую прибыль, признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты. Документально подтвержденными затратами в соответствии с НК РФ признаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Минфин России в письме от 04.05.2009 N 07-02-10/24 довел до сведения ФНС России причины, по которым начиная с 2004 года прекратилась разработка и утверждение унифицированных форм первичных учетных документов. При этом финансисты напомнили, что сохраняется порядок признания в учете первичных документов, установленный ст. 9 Закона N 129-ФЗ.
Таким образом, применение в подтверждение хозяйственной операции документа, не содержащего всех статей (граф), реквизитов соответствующей унифицированной формы, утвержденной в надлежащем порядке, может привести к оспариванию факта хозяйственной операции со стороны налоговых органов.
В таком случае организации, возможно, придется отстаивать правомерность применения такой формы первичных документов в суде.
Отметим, что арбитражная практика по вопросу применения унифицированных форм многочисленна, складывается она в основном в пользу налогоплательщика, если факт осуществления хозяйственной операции может быть установлен путем представления дополнительных доказательств (смотрите, например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.2011 по делу N А33-4681/2010, от 15.12.2010 по делу N А78-7669/2009, от 20.05.2009 N А33-11444/2008-Ф02-2201/2009).
Однако напоминаем, что одно из условий применения налоговых вычетов по НДС сформулировано в абзаце втором п. 1 ст. 172 НК РФ в следующем виде: "вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов".
Такая формулировка дает основание налоговым органам отказывать налогоплательщикам в вычете НДС в тех случаях, когда имеются основания к документам складского учета (к которым относится и приходный ордер) предъявить претензии по их составлению.
Таким образом, применительно к рассматриваемому случаю использование при принятии на учет товарно-материальных ценностей приходного ордера, форма которого не соответствует Порядку применения, может привести к оспариванию факта принятия на учет приобретенных материально-производственных запасов и вместе с тем к налоговому спору в отношении правомерности вычетов сумм НДС, предъявленных организации при приобретении данных товарно-материальных ценностей.
Причем судебные перспективы такого спора не ясны, так как нам известны судебные решения, в которых судьи поддержали подобные претензии налоговиков (смотрите, например, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2009 N 09АП-12621/2009, N 09АП-12763/2009, решение Арбитражного суда Красноярского края от 29.04.2005 N А33-29269/04-С3).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Машедо Надежда

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

19 октября 2011 г.

.