Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Контролирующие органы настаивают, чтобы в номере таможенной декларации отражался порядковый номер товара.
В то же время отсутствие в счете-фактуре сведений о порядковом номере товара не является основанием для отказа в применении покупателем налогового вычета по НДС.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных п.п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ.
Согласно подпунктам 13 и 14 п. 5 ст. 169 НК РФ в отношении товаров, страной происхождения которых не является РФ, обязательным реквизитом счета-фактуры являются страна происхождения товара и номер таможенной декларации.
Порядок составления счетов-фактур регулируется ст. 169 НК РФ и постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137). Форма счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, и правила его заполнения установлены Приложением 1 к Постановлению N 1137 (далее - Правила).
Подпунктом "л" п. 2 Правил установлено, что в графе 11 счета-фактуры следует указывать номер таможенной декларации. Данная графа заполняется в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация.
При этом ни ст. 169 НК РФ, ни Правила не устанавливают порядка заполнения номера таможенной декларации. Данные нормативно-правовые акты требуют лишь обязательного наличия указанного реквизита в счете-фактуре.
В отношении порядка заполнения номера таможенной декларации, указываемого в счете-фактуре, ФНС России разъясняет в письме от 30.08.2013 N АС-4-3/15798 "О налоге на добавленную стоимость", что следует руководствоваться следующим порядком: "В соответствии с пунктом 1 Приказа ГТК России N 543, МНС России N БГ-3-11/240 от 23.06.2000 (зарегистрирован Минюстом России 14.07.2000, per. N 2307) "О формировании номера грузовой таможенной декларации после выпуска товаров" после выпуска таможенным органом Российской Федерации конкретного товара номером грузовой таможенной декларации (ГТД), в которой заявлены сведения об этом товаре, следует считать регистрационный номер грузовой таможенной декларации, присваиваемый должностным лицом таможенного органа Российской Федерации при ее принятии (из графы 7 ГТД), с указанием через знак дроби "/" порядкового номера товара из графы 32 основного или добавочного листа ГТД либо из списка товаров, если при декларировании вместо добавочных листов использовался список товаров. Что касается графы 7 ГТД, то следует отметить, что согласно подпункту 1 пункта 43 "Инструкции о порядке заполнения декларации на товары", утвержденной Решением Комиссии Таможенного союза от 20.05.2010 N 257 (далее - Инструкция), с 01.01.2011 номер таможенной декларации указывается не в графе 7 ГТД, а в первой строке графы "А" основного и добавочного листов".
В соответствии с пп. 1 п. 43 Инструкции в первой строке графы "А" основного и добавочных листов декларации на товары (далее - ДТ) указывается регистрационный номер ДТ, где:
элемент 1 - код таможенного органа, зарегистрировавшего ДТ, в соответствии с классификаторами таможенных органов, применяемыми в государствах - членах Союза.
При декларировании товаров в Республике Беларусь и Республике Казахстан указывается пятизначный код таможенного органа, зарегистрировавшего ДТ, в соответствии с классификаторами таможенных органов, применяемыми в Республике Беларусь и Республике Казахстан;
элемент 2 - дата регистрации ДТ (день, месяц, две последние цифры года);
элемент 3 - порядковый номер ДТ, присваиваемый по журналу регистрации ДТ таможенным органом, зарегистрировавшим ДТ (начинается с единицы с каждого календарного года).
Все элементы указываются через знак разделителя "/", пробелы между элементами не допускаются.
В письме ФНС России от 18.07.2006 N 03-1-03/1334@, со ссылкой на п. 1 приказа ГТК России от 23.06.2000 N 543 и МНС России от 23.06.2000 N БГ-3-11/240, писем ГТК России от 30.12.2003 N 01-06/50932 (в редакции от 03.02.2004, с изменениями от 17.02.2004) и ФТС от 08.06.2006 N 15-12/19773, указано, что счет-фактуру, в графе 11 которого указан номер таможенной декларации, при отсутствии порядкового номера товара следует рассматривать как составленный с нарушением требований п. 5 ст. 169 НК РФ. Аналогичный вывод содержится в письме УФНС России по г. Москве от 04.07.2007 N 19-11/063168.
В свою очередь, ФАС Северо-Кавказского округа в постановлениях от 02.06.2009 N А32-15185/2008-70/138, от 22.12.2009 N А32-16041/2009-63/215 указал: "Подпункт 14 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не требует указания номера ГТД с порядковым номером товара из графы 32 основного или добавочного листа ГТД, обозначенным через знак дроби после номера ГТД". В постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.10.2009 N А78-6841/2008 суд установил, что содержащийся в счете-фактуре номер ГТД позволяет ее идентифицировать.
Напомним, что с 01.01.2010 норма п. 2 ст. 169 НК РФ была дополнена новым положением, согласно которому ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Соответственно, если ошибка в дате счета-фактуры не препятствует идентификации хозяйственной операции, то оснований к отказу в вычете нет (смотрите постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2013 N 04АП-6242/12).
В этой связи налоговое ведомство хоть и продолжает настаивать на необходимости отражения в составе номера таможенной декларации порядкового номера товара, однако тут же обращает внимание на то, что оснований для отказа в принятии к вычету сумм НДС не имеется (смотрите письмо ФНС России от 30.08.2013 N АС-4-3/15798).
Такой же позиции придерживается и Минфин России в письме от 18.02.2011 N 03-07-09/06, указывая, что в случае, если в графе 11 "Номер таможенной декларации" счета-фактуры указана неполная информация о номере таможенной декларации (в частности отсутствует порядковый номер товара из графы 32 основного или добавочного листа таможенной декларации) и такой счет-фактура не препятствует налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров, наименование товаров, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, то такой счет-фактура не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Таким образом, учитывая позицию ФНС и Минфина России, полагаем, что неотражение в номере таможенной декларации порядкового номера товара может привести к претензиям со стороны налогового органа. Однако отсутствие такой информации не является основанием для отказа в применении покупателем данного товара налогового вычета по НДС.
Кроме того, отметим, что налоговым законодательством не предусмотрена обязанность налогоплательщика, приобретающего импортные товары, проверять номера ГТД, указанные в выставленных поставщиками счетах-фактурах, как и возможность такой проверки не контролирующим органом, а хозяйствующим субъектом (смотрите постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.02.2013 N Ф08-34/13 по делу N А32-38889/2011).
Налогоплательщик, реализующий товары, страной происхождения которых не является РФ, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах-фактурах и товаросопроводительных документах (абзац 2 пп. 14 п. 5 ст. 169 НК РФ, постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2011 N Ф07-7058/11 по делу N А56-65102/2010).
Следовательно, в силу прямого указания в законе налогоплательщик, покупающий товары, не может нести ответственность за достоверность содержащихся в выставленных ему счетах-фактурах сведений о номерах таможенных деклараций, в связи с чем последствия, предусмотренные п. 2 ст. 169 НК РФ, к нему не применимы. Ответственность за достоверность указанных в счетах-фактурах сведений лежит на налогоплательщиках, реализующих товары (смотрите постановления ФАС Поволжского округа от 01.04.2014 N Ф06-4139/13 по делу N А72-12341/2012, ФАС Московского округа от 28.02.2013 N Ф05-82/13 по делу N А40-56451/2012, постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2015 N 14АП-7614/15).
Таким образом, налогоплательщик-покупатель не несет бремя негативных правовых последствий за несоответствие сведений о номере грузовой таможенной декларации, указанных поставщиком, сведениям, представленным таможенным органом, а также за указание поставщиком номера грузовой таможенной декларации, наименование товара в которой не совпадает с наименованием товара в счете-фактуре (смотрите постановление ФАС Московского округа от 31.01.2013 N Ф05-15607/12 по делу N А40-26457/2012).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российской коллегии аудиторов Федорова Лилия

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

6 ноября 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.