Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Сумма полученного аванса в счет оплаты товаров для целей бухгалтерского учета не признается в составе доходов организации. Величина аванса подлежит пересчету в рубли по официальному курсу евро к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ на дату поступления аванса на банковский счет организации. Пересчет суммы аванса после принятия его к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится.
Доходы от реализации товаров признаются в бухгалтерском учете организации-продавца на дату перехода права собственности на каждую партию товаров. Доходы признаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату поступления аванса на банковский счет организации. Одновременно в составе расходов по обычным видам деятельности учитывается фактическая себестоимость каждой партии товаров.
В бухгалтерском учете продавца (поставщика) до осуществления поставки всего объема товаров, предусмотренного в инвойсе, будет отражаться кредиторская задолженность в сумме стоимости непоставленных товаров, которая не подлежит дальнейшему пересчету в рубли.

Обоснование вывода:
Согласно п.п. 2, 5 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (далее - ПБУ 5/01) товары являются частью материально-производственных запасов и принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.
В силу п. 3 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99) сумма полученного аванса в счет оплаты товаров для целей бухгалтерского учета не признается доходом организации.
В составе доходов от обычных видов деятельности учитывается выручка от продажи товаров в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п.п. 5, 6, 6.1 ПБУ 9/99).
Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, установленных п. 12 ПБУ 9/99, одним из которых является свершившийся факт перехода права собственности на товар от организации к покупателю (пп. "г").
В момент признания выручки от продажи товаров в составе расходов по обычным видам деятельности учитывается их фактическая себестоимость (п.п. 5, 7, 16, 18 ПБУ 10/99).
Особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, установлены ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (далее - ПБУ 3/2006).
Стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли (п. 4 ПБУ 3/2006).
Величина полученного в евро аванса для целей ее отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли по официальному курсу евро к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ на дату поступления аванса на банковский счет организации (п.п. 5-6, абзац первый п. 9 ПБУ 3/2006, приложение к ПБУ 3/2006). При этом на основании п.п. 7, 10 ПБУ 3/2006 пересчет суммы полученного аванса после принятия его к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится.
Согласно абзацу третьему п. 9 ПБУ 3/2006 при условии получения аванса (предварительной оплаты) доходы от реализации товаров признаются в бухгалтерском учете организации-продавца в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств полученного аванса (предварительной оплаты) в части, приходящейся на аванс (предварительную оплату).
В ситуации, когда покупателем перечисляется 100-процентная предоплата, у продавца (поставщика) не возникает разницы между рублевой оценкой величины аванса и рублевой оценкой выручки от продажи товаров на дату ее принятия к бухгалтерскому учету. Соответственно, не образуется и курсовых разниц (п.п. 3, 11 ПБУ 3/2006).
Поставка товаров является для целей бухгалтерского учета фактом хозяйственной жизни и подлежит оформлению первичными учетными документами (п. 8 ст. 3, ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)). Такими документами являются, в частности, товаросопроводительные документы (товарные накладные, товарно-транспортные накладные).
Одним из обязательных реквизитов первичных учетных документов является величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения (п. 5 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). С учетом приведенных норм полагаем, что при поставке каждой партии товаров в оформляемых накладных продавец (поставщик) указывает стоимость данной партии товаров, пересчитанную в рубли с учетом курса евро на дату поступления аванса на его банковский счет.
Учитывая изложенное, а также положения Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, считаем, что рассматриваемые операции следует отразить в учете продавца (поставщика) следующими записями:
на дату получения аванса:
Дебет 52 Кредит 62, субсчет "Авансы полученные"
- получена 100-процентная предоплата от покупателя в счет предстоящих поставок товаров;
на дату отгрузки первой партии товаров:
Дебет 45 Кредит 41
- отгружена первая партия товара;
на дату перехода права собственности на первую партию товаров (в соответствии с условиями сделки):
Дебет 62, субсчет "Расчеты с покупателем" Кредит 90
- отражена выручка от реализации первой партии товаров;
Дебет 90 Кредит 45
- списана фактическая себестоимость реализованной партии товаров;
Дебет 62, субсчет "Авансы полученные" Кредит 62, субсчет "Расчеты с покупателем"
- зачтена часть предоплаты в сумме стоимости первой партии товаров.
Аналогичным образом в бухгалтерском учете продавца (поставщика) будут отражаться операции по реализации последующих партий товаров.
В связи с тем, что продавец (поставщик) получил 100-процентную предоплату, до осуществления поставки всего объема товаров, предусмотренного в инвойсе, в его бухгалтерском учете на счете 62 будет отражаться кредиторская задолженность в сумме стоимости непоставленных товаров. На основании п.п. 7, 10 ПБУ 3/2006 данная кредиторская задолженность не подлежит дальнейшему пересчету.

Рекомендуем также ознакомиться со следующим материалом:
- Энциклопедия решений. Передача товара без составления договора купли-продажи.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Гусев Кирилл

Ответ прошел контроль качества

10 декабря 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.