Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Некоммерческая организация доходы в виде полученных дивидендов отражает в налоговой декларации по налогу на прибыль в установленном порядке и документально подтверждает право на применение льготной ставки налогообложения данных доходов. В рассматриваемом случае дополнительных обязанностей по налогу на прибыль не возникает.
В бухгалтерском учете полученные дивиденды отражаются на балансовом счете 86 "Целевое финансирование".

Обоснование позиции:
На основании п. 1 ст. 50 ГК РФ некоммерческой организацией признается юридическое лицо, не имеющее извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющее полученную прибыль между участниками.
Согласно п. 3 ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ) некоммерческие организации могут создаваться в форме общественных или религиозных организаций (объединений), некоммерческих партнерств, учреждений, автономных некоммерческих организаций, социальных, благотворительных и иных фондов, ассоциаций и союзов, а также в других формах, предусмотренных федеральными законами.
Некоммерческие организации могут создаваться для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защиты прав, законных интересов граждан и организаций, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помощи, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ (п. 2 ст. 2 Закона N 7-ФЗ).
В соответствии с абзацем первым п. 2 ст. 24 Закона N 7-ФЗ некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана и соответствует указанным целям, при условии, что такая деятельность указана в его учредительных документах. Такой деятельностью признаются приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав, участие в хозяйственных обществах и участие в товариществах на вере в качестве вкладчика.
Указанная деятельность осуществляется некоммерческой организацией за счет принадлежащего ей имущества. В соответствии с п. 1 ст. 26 Закона N 7-ФЗ источниками формирования имущества некоммерческой организации в денежной и иных формах являются:
- регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников, членов);
- добровольные имущественные взносы и пожертвования;
- выручка от реализации товаров, работ, услуг;
- дивиденды (доходы, проценты), получаемые по акциям, облигациям, другим ценным бумагам и вкладам;
- доходы, получаемые от собственности некоммерческой организации;
- другие не запрещенные законом поступления.

Налог на прибыль

Статьей 246 НК РФ установлено, что российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций. Следовательно, некоммерческие организации являются плательщиком налога на прибыль.
В целях применения НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный участником от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим участнику долям пропорционально долям участников в уставном капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ).
Поэтому доходы некоммерческой организации по вкладам в уставные и складочные капиталы представляют собой часть прибыли организаций, в которые осуществлены вложения, и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
В целях налогообложения прибыли распределенные в пользу организации доходы от участия в других организациях (дивиденды), за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации, учитываются в составе внереализационных доходов (п. 1 ст. 250 НК РФ).
При этом на основании пп. 50 п. 1 ст. 251 НК РФ, действующего с 01.01.2015 (пп. "б" п. 9 ст. 2, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.11.2014 N 376-ФЗ), для целей налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде дивидендов, на которые российская организация имеет фактическое право и с которых налоговым агентом удержан налог с учетом положений ст. 312 НК РФ. При этом налогоплательщики обязаны документально подтвердить удержание налога налоговым агентом.
Подчеркнем, что норма пп. 50 п. 1 ст. 251 НК РФ обязывает налогоплательщика документально подтвердить удержание налога налоговым агентом, а не его уплату.
В то же время сумма полученного от участия в других организациях дохода (дивидендов) налоговую базу для исчисления налога на прибыль не формирует, так как в общем случае российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом (п. 3 ст. 275 НК РФ), в обязанности которой входят исчисление, удержание у налогоплательщика (организации получателя дивидендов) и перечисление удержанного налога на прибыль в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).
Согласно п. 2 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных НК РФ обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога. В свою очередь, обязанность по уплате налога прекращается, в частности, с уплатой налога налогоплательщиком (пп. 1 п. 3 ст. 44 НК РФ). Пунктом 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено НК РФ. Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, в частности, со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с НК РФ на налогового агента (пп. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ).
Датой получения дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций признается дата поступления денежных средств на расчетный счет организаций (пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Налогоплательщики, получающие доходы в виде дивидендов, в налоговой декларации по налогу на прибыль, форма (далее - Декларация) и порядок заполнения (далее - Порядок) которой утверждены приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@, указывают их в составе внереализационных доходов в сумме за вычетом удержанного налоговым агентом налога по строке 100 приложения 1 к листу 02 и по строке 020 листа 02 Декларации (абзац четвертый п. 6.2 и абзац второй п. 5.2 Порядка).
При этом сумма дивидендов отражается в качестве дохода, исключаемого из прибыли, по строке 070 листа 02 Декларации (абзац десятый п. 5.3 Порядка). Заметим, что аналогичный порядок отражения сумм полученных дивидендов был предусмотрен ранее действовавшим Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденным приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@.
Вступившая с 01.01.2015 в силу норма пп. 50 п. 1 ст. 251 НК РФ формально предполагает, что доходы в виде полученных дивидендов в налоговой декларации по налогу на прибыль не должны отражаться. Однако норма п. 3 ст. 284 НК РФ обязывает именно налогоплательщиков представлять в инспекцию документы, подтверждающие применение нулевой ставки по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов.
Поэтому мы полагаем, что порядок отражения дивидендов в Декларации получателями дивидендов, по которым они имеют право на нулевую ставку, должен остаться прежним, предусмотренным Порядком. А организация - их источник - в своей отчетности регламентно заполняет лист 03 "Расчет налога на прибыль организаций с доходов, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)" налоговой декларации.
Таким образом, будет обеспечено формальное соблюдение пп. 50 п. 1 ст. 251 НК РФ и у обеих сторон дополнительных обязанностей по налогу на прибыль не возникает.
В связи с тем, что нормы главы 25 НК РФ четко не устанавливают порядок действия налогоплательщика (порядок исчисления налога самостоятельно, сроки его уплаты и т.д.) в анализируемой ситуации, а также при отсутствии официальных разъяснений по данному вопросу, рекомендуем организации воспользоваться правом налогоплательщика и обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за соответствующими письменными разъяснениями (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Бухгалтерский учет

Некоммерческие организации ведут бухгалтерский учет в общем порядке, установленном законодательством РФ (п. 1 ст. 32 Закона N 7-ФЗ, п. 1 части 1 ст. 2, часть 1 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"), в частности в соответствии с действующими Положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ), Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (далее - Инструкция), утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 18.09.2012 N 07-02-06/228).
Система бухгалтерского учета некоммерческой организации должна содержать информацию о наличии и объеме имущества организации, а также об использовании целевых средств и направлении их на финансирование уставной деятельности некоммерческой организации.
Так, в соответствии с Инструкцией счет 86 "Целевое финансирование" предназначен для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и другое.
Средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий, отражаются по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Полагаем, что в анализируемой ситуации при получении денежных средств в качестве дивидендов будут сделаны следующие записи:
Дебет 51 Кредит 76
- получены дивиденды на расчетный счет;
Дебет 76 Кредит 86
- отражено получение целевых средств.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Учет доходов от долевого участия в других организациях (дивидендов);
- Энциклопедия решений. Доходы от долевого участия в других организациях (дивиденды) в целях налогообложения прибыли.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Каратаева Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

15 декабря 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.