Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок исчисления сумм неустоек (штрафов, пеней) за просрочку исполнения обязательств (в данном случае оплаты лизингового платежа) устанавливается сторонами в договоре. Существующая арбитражная практика поддерживает позицию, согласно которой пени за просрочку платежа начисляются на сумму задолженности с учетом НДС (постановление Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 N 5451/09).
Согласно ст. 146 НК РФ начисленная сумма пени за просрочку лизингового платежа не является объектом налогообложения по НДС. Следовательно, налог на добавленную стоимость на рассчитанную сумму пени лизингодатель не начисляет, в соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ к оплате лизингополучателю не предъявляет, и согласно п. 3 ст. 168 НК РФ счет-фактуру в адрес лизингополучателя не выставляет.
В то же время полученные лизингодателем от лизингополучателя суммы пени за несвоевременное внесение лизингового платежа подлежат включению лизингодателем в налоговую базу по НДС на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. При этом лизингодатель производит исчисление налога с полученных сумм пени согласно п. 4 ст. 164 НК РФ с применением расчетной ставки (18/118), выставляет счет-фактуру себе в единственном экземпляре и регистрирует его в книге продаж за тот налоговый период, в котором данные суммы пени фактически получены (пункт 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 05.12.2000 N 914).

Обоснование вывода:
Согласно п. 4 ст. 421 ГК РФ стороны вправе самостоятельно определять условия договора, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (ст. 422 ГК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности при просрочке исполнения. Согласно ст. 331 ГК РФ соглашение о неустойке должно быть совершено в письменной форме независимо от формы основного обязательства. При этом в нем должно быть четко определено, за что взыскивается неустойка, и установлен ее размер и порядок расчета.
Следовательно, именно стороны договора устанавливают, каким образом производится расчета сумм неустойки (штрафа, пени) - с учетом НДС или нет.
В судебной практике длительное время существовала позиция, согласно которой начисление сумм санкций и пени предлагалось производить на цену товара (работ, услуг) без учета НДС (пункт 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 10.12.1996 N 9 (исключен из обзора на основании специального приложения к N 11 "Вестника ВАС РФ", ноябрь 2003), определение ВАС РФ от 22.05.2009 N 4717/09).
Однако Президиум ВАС РФ в постановлении от 22.09.2009 N 5451/09 разъяснил, что, задерживая оплату товара (услуг), покупатель фактически неосновательно пользуется не суммой, подлежащей перечислению в бюджет в виде НДС, а средствами продавца. Поэтому продавец вправе потребовать проценты, начисленные и на ту часть задолженности, которая приходится на сумму НДС. Эта правовая позиция в последнее время активно поддерживается судами всех инстанций. Так, аналогичные выводы содержат постановление ФАС Московского округа от 25.04.2011 N КГ-А40/2023-11-П, от 18.06.2010 N КГ-А40/5699-10, постановления ФАС Уральского округа от 04.07.2011 N Ф09-3967/11, от 01.09.2010 N Ф09-11391/10-С5, от 12.08.2010 N Ф09-6117/10-С2, постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2011 N А56-3564/2010, постановления ФАС Поволжского округа от 11.07.2011 N А12-20174/2010, от 12.05.2011 N А55-15964/2010, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 18.08.2010 N А29-13758/2009, от 22.03.2010 N А29-8958/2009 и т.д.
Таким образом, расчет суммы пени за несвоевременное внесение лизинговых платежей должен производиться лизингодателем согласно условиям договора. При этом в соответствии со сложившейся судебной практикой начисление сумм пени следует производить на всю сумму задолженности с учетом НДС.
В целях применения НДС необходимо учитывать следующее.
Согласно ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав. Именно при осуществлении этих операций налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога, выставив не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав соответствующий счет-фактуру. Поскольку доходы в виде штрафов, пеней или иных санкций не представляют собой выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, они не подлежат обложению НДС.
Следовательно, на рассчитанную сумму пени налог на добавленную стоимость сверху не начисляется и к оплате лизингополучателю не предъявляется. Соответственно, и счета-фактуры на сумму пени лизингодателем в адрес лизингополучателя не выставляются.
В то же время лизингодателю необходимо учитывать, что поступающие от лизингополучателя суммы пени, по мнению Минфина России (письма Минфина России от 08.12.2009 N 03-07-11/311, от 24.10.2008 N 03-07-11/344) подлежат включению в налоговую базу по НДС в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ как суммы, связанные с оплатой услуг по финансовой аренде (лизингу) имущества.
Из чего следует, что при получении сумм пени лизингодателю следует исчислить с них НДС по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). При этом на сумму полученных пени лизингодателю необходимо выписать себе счет-фактуру в одном экземпляре и зарегистрировать его в книге продаж (п. 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 05.12.2000 N 914, письмо Минфина России от 11.01.2011 N 03-07-11/01). Указанные суммы пени подлежат включению в налоговую базу в том налоговом периоде, в котором они получены (письма Минфина России от 07.04.2011 N 03-07-11/81, от 16.08.2010 N 03-07-11/356).
Очевидно, что суммы НДС, исчисленные лизингодателем с полученных сумм пени, лизингополучателю не предъявляются и налоговому вычету у последнего не подлежат.
Аналогичный подход к вопросам налогообложения сумм неустойки, полученных поставщиками в рамках осуществления облагаемых НДС операций по реализации товаров (работ, услуг), приведен в многочисленных разъяснениях Минфина России (письма Минфина России от 11.01.2011 N 03-07-11/01, от 16.08.2010 N 03-07-11/356, от 11.09.2009 N 03-07-11/222, от 28.04.2009 N 03-07-11/120, от 16.04.2009 N 03-07-11/107, от 11.03.2009 N 03-07-11/56, от 06.03.2009 N 03-07-11/54).
При этом судебные инстанции поддерживают мнение о необоснованности взимания НДС с сумм договорных санкций, поскольку считают их не связанными с оплатой товаров в смысле ст. 162 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07, постановление ФАС Центрального округа от 23.04.2008 N А08-4124/07-22, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.12.2008 N Ф08-7246/2008).
Однако следует еще раз отметить, что данную правовую позицию Минфин России не разделяет (письмо Минфина России от 08.12.2009 N 03-07-11/311).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Советник налоговой службы РФ III ранга Сидорова Вера

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Мельникова Елена

24 октября 2011 г.

.