Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
На налоговых агентов, признаваемых таковыми в соответствии со ст. 226.1 НК РФ (в том числе на акционерные общества, выплачивающие дивиденды), не распространяется общий порядок представления в налоговые органы сведений о доходах физических лиц в виде Справок о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ). Акционерному обществу, которое в 2015 году начисляло и выплачивало дивиденды, такие справки в отношении дивидендов за 2015 год представлять не нужно.
Информация о начисленных дивидендах также должна отражаться в форме 6-НДФЛ, однако за 2015 год эта форма не предоставляется, т.е. информацию о дивидендах, начисленных и выплаченных физическим лицам в 2015 году, ПАО следует показать только в Приложении N 2 к налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Обоснование позиции:
В соответствии с п. 4 ст. 214 НК РФ исчисление суммы и уплата налога в отношении доходов, полученных в виде дивидендов по акциям российских организаций, осуществляются в соответствии с настоящей статьей с учетом положений ст. 226.1 НК РФ (здесь и далее используем редакцию НК РФ, которая будет действовать с 1 января 2016 года).
Согласно пп. 3 и пп. 4 п. 2 ст. 226.1 НК РФ налоговым агентом при осуществлении операций с ценными бумагами при осуществлении выплат по ценным бумагам в целях ст. 226.1 НК РФ, а также ст.ст. 214.1, 214.3 и 214.4 НК РФ признается:
- российская организация, осуществляющая выплату налогоплательщику дохода по ценным бумагам, выпущенным этой организацией, права по которым учитываются в реестре ценных бумаг российской организации на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по таким ценным бумагам, на следующих счетах: лицевом счете владельца этих ценных бумаг; депозитном лицевом счете; лицевом счете доверительного управляющего, если этот доверительный управляющий не является профессиональным участником рынка ценных бумаг;
- российская организация, осуществляющая выплату налогоплательщику дохода по ценным бумагам, выпущенным этой российской организацией, которые учитываются на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода, на открытом держателем реестра счете неустановленных лиц, лицам, в отношении которых установлено их право на получение такого дохода.
Пунктом 2 ст. 230 НК РФ, установлено, что налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета:
- документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период по каждому физическому лицу, ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, если иное не предусмотрено п. 4 ст. 230 НК РФ;
- расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за I квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Таким образом, с 1 января 2016 года все налоговые агенты обязаны предоставлять в налоговый орган два вида отчетности по НДФЛ:
1. По каждому физическому лицу сведения по формам 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица" (утверждена приказом ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@). Обратите внимание, как прямо сказано в процитированном выше п. 2 ст. 230 НК РФ, эти сведения предоставляются только в том случае, если п. 4 ст. 230 НК РФ не предусмотрено иное. Здесь же отметим, что фраза "если иное не предусмотрено п. 4 настоящей статьи" появилась в п. 2 ст. 230 НК РФ с 1 января 2014 года (Федеральный закон от 02.11.2013 N 306-ФЗ), ранее рассматриваемая норма указанной оговорки не содержала;
2. Расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ (утвержден приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@, этим же документом утвержден Порядок заполнения указанной формы (далее - Порядок заполнения 6-НДФЛ)). Обращаем внимание, что указанная форма предоставляется наряду с формами 2-НДФЛ, а не вместо них. От справок 2-НДФЛ форму 6-НДФЛ принципиально отличает то, что заполнять ее надо в целом по всем налогоплательщикам - физическим лицам, получившим доход от налогового агента (обобщенно, а не отдельно по каждому физическому лицу). Появление обязанности по предоставлению формы 6-НДФЛ не означает, что предоставление справок 2-НДФЛ становится не обязательным. Также обращаем Ваше внимание, что требования о том, что итоговые данные формы 6-НДФЛ должны соответствовать итоговым данным по справкам 2-НДФЛ, законодательство не содержит.
Форма 6-НДФЛ действительно содержит строки, предполагающие отражение в ней обобщенной по всем физическим лицам информации о суммах начисленного дохода в виде дивидендов нарастающим итогом с начала налогового периода (строка 025 и строка 045) (п. 3.3 Порядка заполнения 6-НДФЛ). При этом исключений в отношении каких-либо видов дивидендов, в том числе в отношении дивидендов, отражаемых организацией в декларации по налогу на прибыль, Порядок заполнения формы 6-НДФЛ не содержит. Таким образом, информация о начисленных в 2016 году дивидендах действительно должна отражаться в форме 6-НДФЛ.
Что касается форм 2-НДФЛ, то, как было указано выше, данные формы предоставляются в обязательном порядке в том случае, если п. 4 ст. 230 НК РФ не предусмотрено иное.
Пунктом 4 ст. 230 НК РФ определено, что лица, признаваемые налоговыми агентами в соответствии со статьей 226.1 НК РФ, представляют в налоговый орган по месту своего учета документ, содержащий сведения о доходах, в отношении которых ими был исчислен и удержан налог, о лицах, являющихся получателями этих доходов (при наличии соответствующей информации), и о суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов по форме, в порядке и сроки, которые установлены ст. 289 НК РФ для представления налоговых расчетов налоговыми агентами по налогу на прибыль организаций.
Статьей 289 НК РФ установлены порядок и сроки предоставления в налоговый орган декларации по налогу на прибыль организаций.
Таким образом, на налоговых агентов, признаваемых таковыми в соответствии со ст. 226.1 НК РФ (в том числе на акционерные общества, выплачивающие дивиденды), не распространяется общий порядок представления в налоговые органы сведений о доходах физических лиц в виде справок о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ). Смотрите также письмо ФНС России от 19.02.2014 N БС-4-11/2821.
Приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@ утверждены формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (далее - также Декларация), порядок ее заполнения (далее - Порядок заполнения декларации), а также формат представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций в электронной форме (вступившие в силу 10 января 2015 года)*(1).
Пунктом 1.1 Порядка заполнения декларации прямо предусмотрено, что налоговые расчёты, входящие в состав Декларации, представляются в том числе российскими организациями, признаваемыми налоговыми агентами по налогу на доходы физических лиц в соответствии со статьёй 226.1 НК РФ. На основании п. 1.8 Порядка заполнения декларации организации, исполняющие обязанности налоговых агентов по исчислению, удержанию и перечислению в бюджетную систему РФ НДФЛ, в соответствии с п. 4 ст. 230 НК РФ представляют в налоговые органы Приложение N 2 к налоговой декларации "Сведения о доходах физического лица, выплаченных ему налоговым агентом".
При этом организации - плательщики налога на прибыль включают Приложение N 2 к налоговой декларации в состав Декларации. При отсутствии у организации обязанности представления Декларации в налоговый орган указанные Сведения (Приложение N 2 к налоговой декларации) представляются вместе с Расчетом по налогу на прибыль организаций с указанием в Титульном листе (Листе 01) по реквизиту "по месту нахождения (учета)" кода "231". Если у организации отсутствует обязанность представления Декларации и Расчета по налогу на прибыль организаций, то такие организации представляют в налоговые органы Титульный лист (Лист 01) и Приложение N 2 к налоговой декларации. При этом в Титульном листе (Листе 01) по реквизиту "по месту нахождения (учета)" указывается код "235".
Приложение N 2 к налоговой декларации представляется в налоговые органы только за налоговый период (календарный год - ст. 285 НК РФ, п. 17.1 Порядка заполнения Приложения N 2 к налоговой декларации).
Таким образом, ПАО, выплатившее в 2015 году своим акционерам доход в виде дивидендов и исполняющее в связи с этим обязанности налогового агента, обязано представить в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций (смотрите также письма ФНС России от 03.09.2015 N СА-4-7/15513, от 20.08.2015 N СА-4-7/14701@)*(2). Как разъясняется в этих письмах, обязанность представления Приложения N 2 к налоговой декларации по налогу на прибыль возникает в связи с проведенной выплатой дивидендов и признанием Общества в соответствии с НК РФ налоговым агентом в отношении физических лиц. Представление сведений о таких доходах (то есть доходов в виде дивидендов) по формам 2-НДФЛ не требуется (письмо Минфина России от 29.01.2015 N 03-04-07/3263).
Таким образом, с учетом всего вышесказанного:
1. Начисленные и выплаченные в пользу физических лиц дивиденды ПАО должно отражать в Приложении N 2 к налоговой декларации по налогу на прибыль (п. 2 и п. 4 ст. 230 НК РФ, ст. 226.1 НК РФ). Данное приложение предоставляется только в составе годовой декларации по налогу на прибыль. Представление сведений о таких доходах (в виде дивидендов) по формам 2-НДФЛ не требуется;
2. В отношении НДФЛ, исчисленного и удержанного ПАО с иных видов доходов, выплачиваемых физическим лицам, предоставляются справки по формами 2-НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК РФ). Данные справки предоставляются также по итогам налогового периода (календарного года).
3. Обобщенную информацию по всем выплачиваемым физическим лицам доходам, в том числе и по дивидендам, ПАО должно отражать в расчете, составленном по форме 6-НДФЛ. Такой расчет предоставляется ежеквартально: за первый квартал, полугодие, девять месяцев и за год.
Повторим, Порядком заполнения 6-НДФЛ не предусмотрено исключение из данной формы сведений о дивидендах, отраженных налоговым агентом в Приложении N 2 к налоговой декларации по налогу на прибыль, следовательно, в строках 025 и 045 формы 6-НДФЛ должна содержаться информация о всех дивидендах, выплаченных физическим лицам, в том числе и о тех, которые отражаются в декларации по налогу на прибыль. Положения налогового законодательства также не содержат требования о том, что итоговые данные формы 6-НДФЛ должны совпадать с данными справок формами 2-НДФЛ, поэтому полагаем, что такое совпадение не всегда возможно.
В то же время обращаем Ваше внимание, что официальных разъяснений по поводу отражения дивидендов в форме 6-НДФЛ нам обнаружить не удалось, возможно, они появятся чуть позже. Поэтому все вышесказанное в отношении данной формы является исключительно нашим экспертным мнением. В связи с этим для устранения всех сомнений рекомендуем организации воспользоваться правом, предоставленным пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ, и обратиться за разъяснениями в Минфин России.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Мельникова Елена

30 декабря 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) За налоговый период 2014 года организации имели право представлять налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций по форме и формату, утвержденным приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@, или по форме и формату, утвержденным приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@ (письмо ФНС России от 05.02.2015 N ГД-4-3/1696@).
*(2) Отметим, что в случае, если выплату доходов по ценным бумагам производит организация, не признаваемая налоговым агентом в рамках ст. 226.1 НК РФ, но являющаяся налоговым агентом на основании ст. 226 НК РФ, сведения о доходах физических лиц представляются указанной организацией по форме и в порядке, установленных п. 2 ст. 230 НК РФ. К таким организациям, в частности, относятся организации, выплачивающие дивиденды, не относящиеся к дивидендам по акциям российских организаций (например ООО). Смотрите письмо Минфина России от 29.01.2015 N 03-04-07/3263.