Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемой ситуации организация должна учесть данные о перечисленных иностранным работником суммах фиксированных авансовых платежей в 2015 году при заполнении справки по форме 2-НДФЛ за 2015 год и, соответственно, отразить в ней сумму излишне удержанного у иностранного сотрудника НДФЛ.
Возврат иностранному работнику сумм НДФЛ за 2015 год будет осуществляться налоговым агентом по правилам, установленным п. 1 ст. 231 НК РФ.

Обоснование позиции:
В силу п.п. 1, 2 ст. 226, пп. 2 п. 1, п. 6 ст. 227.1 НК РФ российские организации при выплате доходов иностранным гражданам, которые работают на основании патента, выданного в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", признаются налоговыми агентами по НДФЛ.
На основании п. 2 ст. 226, п. 6 ст. 227.1 НК РФ такие организации должны производить исчисление и уплату НДФЛ с зачетом ранее удержанных сумм налога, в том числе с учетом его уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных указанными налогоплательщиками за период действия патента применительно к соответствующему налоговому периоду.
Уменьшение общей суммы НДФЛ с доходов иностранных граждан, работающих на основе патента, может осуществляться налоговым агентом на сумму фиксированных авансовых платежей, уплаченных указанными налогоплательщиками за период действия патента, относящийся к соответствующему налоговому периоду (календарному году - ст. 216 НК РФ), без каких-либо исключений (дополнительно смотрите письмо ФНС России от 23.09.2015 N БС-4-11/16682@). Запрета на учет при таком уменьшении сумм фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиками в соответствующем налоговом периоде до начала работы у налогового агента, нормы главы 23 НК РФ не содержат.
Из п. 6 ст. 227.1 НК РФ следует, что для уменьшения суммы НДФЛ на уплаченные иностранцем фиксированные авансовые платежи налоговый агент должен иметь в наличии:
1) письменное заявление налогоплательщика на соответствующие действия;
2) документы, подтверждающие уплату налогоплательщиком фиксированных авансовых платежей;
3) полученное от налогового органа уведомление о подтверждении права на осуществление уменьшения исчисленной суммы налога на сумму уплаченных налогоплательщиком фиксированных авансовых платежей (далее - Уведомление).
Таким образом, до получения Уведомления организация-работодатель в данном случае не имела права учитывать при расчете подлежащей уплате суммы НДФЛ с доходов иностранного работника сумму уплаченных им в течение 2015 года фиксированных авансовых платежей.
Нормы главы 23 НК РФ не регулируют порядка действий налогового агента при получении Уведомления после окончания соответствующего налогового периода, но до момента представления в налоговый орган отчетности по НДФЛ за указанный период. В письме ФНС России от 23.09.2015 N БС-4-11/16682@ говорится о том, что после получения от налогового органа Уведомления налоговый агент при уменьшении исчисленного НДФЛ вправе учитывать суммы уплаченных ранее фиксированных авансовых платежей за период действия патента независимо от даты получения Уведомления.
Полагаем, что в рассматриваемой ситуации организация должна учесть данные о перечисленных иностранным работником суммах фиксированных авансовых платежей в 2015 году при заполнении справки по форме 2-НДФЛ за 2015 год и, соответственно, отразить в ней сумму излишне удержанного у иностранного сотрудника НДФЛ. В пользу именно такой квалификации суммы образовавшейся переплаты свидетельствует письмо УФНС России по г. Москве от 16.10.2015 N 20-15/109294 (смотрите также п. 15 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом ВС РФ 21.10.2015).
В этой связи считаем, что возврат иностранному работнику сумм НДФЛ за 2015 год будет осуществляться по правилам, установленным п. 1 ст. 231 НК РФ, согласно которым излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма НДФЛ подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.
Отметим, что налоговый агент обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте излишнего удержания налога и сумме излишне удержанного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.
Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание НДФЛ, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.
Излишне удержанный налог возвращается налоговым агентом в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет налогоплательщика в банке, указанный в его заявлении.
Если же суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом в бюджетную систему РФ, недостаточно для осуществления возврата излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему РФ суммы налога налогоплательщику в срок, установленный п. 1 ст. 231 НК РФ, налоговый агент в течение 10 дней со дня подачи ему налогоплательщиком соответствующего заявления направляет в налоговый орган по месту своего учета заявление на возврат налоговому агенту излишне удержанной им суммы налога. Возврат налоговому агенту перечисленной в бюджетную систему РФ суммы налога осуществляется налоговым органом в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.
Вместе с заявлением на возврат излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему РФ суммы налога налоговый агент представляет в налоговый орган выписку из регистра налогового учета за соответствующий налоговый период и документы, подтверждающие излишнее удержание и перечисление суммы налога в бюджетную систему РФ.
До осуществления возврата из бюджетной системы РФ налоговому агенту излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему РФ им с налогоплательщика суммы налога налоговый агент вправе осуществить возврат такой суммы налога за счет собственных средств.

Рекомендуем дополнительно ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Учет оплаты труда иностранных работников;
- Энциклопедия решений. Перерасчет НДФЛ и возврат излишне начисленных сумм налоговым агентом.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

22 января 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.