Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Исходя из позиции судов и разъяснений ФНС России в данном случае организация может воспользоваться правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, предоставленным ст. 145 НК РФ.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ организации имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей*(1).
При этом положениями главы 21 НК РФ какого-либо особого порядка определения выручки от реализации при применении положений ст. 145 НК РФ не предусмотрено. В частности, не содержится уточнений, следует ли при определении суммы выручки от реализации для целей применения ст. 145 НК РФ учитывать доходы от операций, указанных в ст. 149 НК РФ, не подлежащих налогообложению, а также от операций, не признаваемых объектом налогообложения на основании п. 2 ст. 146 НК РФ.
По мнению финансового ведомства, для определения соответствия условиям ст. 145 НК РФ в расчет включается выручка от всех операций, как подлежащих, так и не подлежащих обложению НДС (смотрите, например, письма Минфина России от 20.09.2012 N 03-07-07/94, от 12.09.2001 N 04-03-11/128). Налоговые органы ранее тоже поддерживали такую позицию (письмо УФНС России по г. Москве от 23.04.2010 N 16-15/43541).
Причем Минфин России в письме от 24.01.2014 N 03-11-10/2510 указал на нецелесообразность принятия предложения Торгово-промышленной палаты по внесению изменений в п. 1 ст. 145 НК РФ, предусматривающих исключение из сумм выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей применения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС сумм, полученных от операций, не облагаемых НДС. Более того, в целях единообразного применения вышеуказанной нормы п. 1 ст. 145 НК РФ представители Минфина России считают возможным внести в нее уточнение в части определения суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), имея в виду включение в эту сумму сумм, полученных от операций как облагаемых, так и не облагаемых НДС*(2).
Выводы судов до недавнего времени были противоречивы. Одни суды соглашались с контролирующими органами (смотрите, например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 30.11.2010 N Ф07-11647/2010, от 07.07.2005 N А26-2984/04-29 и от 21.10.2004 N А26-2189/04-25, ФАС Поволжского округа от 10.11.2011 N Ф06-9375/11 по делу N А06-1875/2011), другие же - считали, что для целей ст. 145 НК РФ выручка от реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, при определении предельного размера выручки учитываться не должна (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 10.06.2011 N Ф08-2751/11, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.01.2011 по делу N А19-9440/10 и от 22.03.2005 N А19-15675/04-5-Ф02-1004/05-С1).
По сути, точку в рассматриваемом вопросе поставил Президиум ВАС РФ в постановлении от 27.11.2012 N 10252/12, в котором суд пришел к выводу, что предельный показатель выручки, дающий право на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, должен рассчитываться только применительно к операциям по реализации, облагаемым НДС.
Чуть позднее эта позиция подтверждена и в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, в п. 4 которого указано, что при определении размера выручки необходимо исходить из того, что освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика обусловлено нецелесообразностью исчисления и администрирования НДС в отношении лиц, которыми совершается незначительный объем облагаемых налогом операций. Поэтому поступления по операциям, не облагаемым налогом (освобожденным от налогообложения), учитываться при определении размера выручки не должны.
В свою очередь, налоговые органы в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами Высшего Арбитражного Суда РФ, а также решениями, постановлениями, письмами Верховного Суда РФ, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов. Об этом указано в письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571, доведенном для сведения и использования в работе налоговых органов письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097. В письме Минфина России от 21.04.2014 N 03-07-15/18197 указанная позиция подтверждена.
В связи с этим ФНС России письмом от 12.05.2014 N ГД-4-3/8911@ со ссылкой на позицию Президиума ВАС РФ доводит до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков, что размер выручки от реализации товаров (работ, услуг) в целях применения положений ст. 145 НК РФ следует рассчитывать только применительно к операциям по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС.
Федеральной налоговой службой указано, что постановления Пленума и Президиума ВАС РФ для налоговых органов являются сложившейся судебной практикой, которой налоговым органам следует руководствоваться при рассмотрении вопроса о целесообразности доначисления сумм НДС в рассматриваемом случае.
Как следует из вопроса, в анализируемой ситуации выручка от реализации товаров, облагаемая НДС, составляет 300 тысяч рублей за последние три месяца, что меньше предусмотренного п. 1 ст. 145 НК РФ порога.
Таким образом, считаем, что в данном случае организация, руководствуясь сформировавшейся позицией судов по данному вопросу и разъяснениями налоговой службы, может воспользоваться правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, предоставленным ст. 145 НК РФ. На сегодняшний день при возникновении спора с контролирующими органами (исключить вероятность которого мы не можем) у организации есть все шансы отстоять свою позицию в суде.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Документы для получения (продления) права на освобождение от НДС;
- Энциклопедия решений. Освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС;
- Энциклопедия решений. Счета-фактуры при совершении операций, не подлежащих налогообложению НДС, при освобождении от исполнения обязанностей плательщика НДС.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

Ответ прошел контроль качества

11 марта 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

------------------------------------------------------------------------
*(1) Обращаем внимание, что в данном случае речь идет не о календарном квартале, а именно о трех календарных месяцах, которые, во-первых, следуют подряд (например февраль, март, апрель), во-вторых, непосредственно предшествуют месяцу, в котором организация подает заявление об освобождении от обязанностей налогоплательщика НДС.
*(2) Отметим, что на сегодняшний день законопроектов, предусматривающих внесение каких-либо изменений в ст. 145 НК РФ, нами не обнаружено.