Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При наличии в УПД заполненной строки 13, в которой указаны должность, подпись и инициалы лица, ответственного за правильность оформления свершившегося события, допустимо отсутствие в строке 10 подписи лица, совершившего сделку.
Препятствий для принятия к учету УПД, заполненного подобным образом (при наличии иных обязательных реквизитов), в том числе в целях налогообложения, мы не видим.

Обоснование вывода:
Согласно ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
В соответствии с п. 1 ст. 252 и ст. 313 НК РФ первичные учетные документы также необходимы для целей признания расходов и являются подтверждением данных налогового учета.
Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются (ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ):
1) наименование документа;
2) дата составления документа;
3) наименование экономического субъекта, составившего документ;
4) содержание факта хозяйственной жизни;
5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;
7) подписи лиц, предусмотренных п. 6 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
На основании ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ в общих случаях формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Согласно информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 с 01.01.2013 формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению.
Из писем Минфина России от 04.02.2015 N 03-03-10/4547, от 27.05.2014 N 03-03-10/25243 также следует, что экономический субъект определяет свои формы первичных учетных документов самостоятельно. Указанные документы могут быть разработаны на базе форм первичных учетных документов, содержащихся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Разработанные самостоятельно первичные учетные документы могут состоять как только из обязательных реквизитов, так и из обязательных и дополнительных реквизитов.
Форма УПД, предложенная к применению хозяйствующим субъектам Федеральной налоговой службой в письме от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ (далее - Письмо ФНС), является одной из возможных форм документа о передаче товаров (работ, услуг и имущественных прав), который одновременно соответствует требованиям ст. 169 НК РФ и общим требованиям к первичным учетным документам, установленным в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ*(1).
Такое объединение, при соблюдении требований Закона N 402-ФЗ и главы 21 НК РФ, не может лишить хозяйствующего субъекта ни возможности учитывать оформленный факт хозяйственной жизни в целях бухгалтерского учета, ни возможности использовать право на налоговый вычет по НДС и возможности использовать право подтверждения затрат в целях исчисления налога на прибыль организаций (и других налогов) (Приложение 2 к Письму ФНС, письмо ФНС России от 23.12.2015 N ЕД-4-15/22619). Смотрите также письма Минфина России от 28.08.2013 N 03-07-15/35322, ФНС России от 27.05.2015 N ГД-4-3/8963, от 05.03.2014 N ГД-4-3/3987@, от 29.01.2014 N ГД-4-3/1402@, от 24.01.2014 N ЕД-4-15/1121@.
Основные правила заполнения данной формы сводятся к следующему (Приложение 4 к Письму ФНС):
- при использовании УПД в качестве счета-фактуры (статус документа "1") необходимо заполнение обязательных реквизитов, установленных п. 5 и п. 6 ст. 169 НК РФ;
- при использовании УПД в качестве первичного документа (статус документа "1" или "2"), используемого в том числе и для подтверждения затрат в целях налогообложения, необходимо наличие обязательных реквизитов, перечисленных в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
Следовательно, незаполнение отдельных полей рекомендованной формы УПД, не указанных в числе обязательных реквизитов счета-фактуры и (или) первичного документа, не является основанием для непринятия этой формы к учету и не лишает покупателя права на применение вычетов НДС.
В свою очередь, из п. 6 и п. 7 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ следует, что обязательным реквизитом первичного учетного документа являются наименование должностей, а также подписи и инициалы (иные реквизиты):
- лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления,
или
- лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события.
Это означает, что в качестве обязательного реквизита первичного учетного документа допускается наличие только должности и подписи лица, ответственного за оформление свершившегося события без указания наименования должности и подписи лица, совершившего сделку, операцию.
В форме УПД предусмотрено отражение указанных показателей, относящихся к продавцу, также в строке 10 или в строке 13. При этом выполнение требования о наличии подписи лиц, указанных в п. 6 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, обеспечивается наличием подписи продавца (Приложение 4 к Письму ФНС):
- в строке 10, если передающее физическое лицо одновременно является лицом, ответственным за правильность оформления операции (сделки)
или
- в строке 13, если физическое лицо, указанное в строке 10, не является ответственным за правильность оформления операции (сделки).
То есть и ФНС России, исходя из положений ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, допускает отсутствие подписи продавца в строке 10 при наличии подписи в строке 13 УПД.
Как поясняет налоговая служба, указанный показатель является уточняющим обстоятельства осуществления операции (сделки) (Приложение 3 к Письму ФНС). По строке 10 УПД может быть указана должность лица, совершившего отгрузку, и (или) лица, уполномоченного действовать по сделке передачи результатов работ (услуг, имущественных прав) от имени экономического субъекта; его подпись с указанием фамилии и инициалов. При этом речь идет не об обязательности заполнения всех полей указанного реквизита, что регламентируется нормами Закона N 402-ФЗ, а о возможных их значениях.
Отметим, что отсутствие подписей в строках 10 или 13 допускается и в случае наличия подписи в строке "ФИО руководителя организации или иного лица, уполномоченного на подписание счетов-фактур", если это же лицо одновременно уполномочено и на оформление первичных документов (Приложение 3 к Письму ФНС).
Как следует из вопроса, в данном случае лицо, фактически передающее товар, не является ответственным за правильность оформления операции (сделки).
В связи с чем в анализируемой ситуации обязательным является наличие в УПД заполненной строки 13, в которой должны быть указаны как должность, так и подпись и инициалы лица, ответственного за правильность оформления свершившегося события, чем выполняются требования п. 6 и п. 7 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
При этом информация, отраженная по строке 10 УПД, в данном случае является, по сути, дополнительной. При наличии в первичном учетном документе всех обязательных реквизитов, предусмотренных ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, отражение в нем дополнительной информации не влечет налоговых рисков для покупателя, получившего такой документ.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации мы не видим препятствий для принятия к учету УПД, заполненного в указанном в вопросе порядке, в том числе в целях подтверждения данных налогового учета.

К сведению:
Письмо ФНС не является нормативно-правовым актом, не изменяет и не дополняет федеральное законодательство и не содержит исчерпывающего перечня показателей, которые могут фиксироваться сторонами при оформлении операций передачи товаров (работ, услуг), имущественных прав.
В этой связи стороны могут использовать приведенный в вышеуказанном Письме ФНС образец формы документа, объединяющей в себе форму счета-фактуры и информацию первичного учетного документа, дополняя его любыми другими показателями, необходимыми для отражения специальных условий сделок (письмо ФНС России от 23.12.2015 N ЕД-4-15/22619).

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Документальное подтверждение расходов в целях налогообложения прибыли;
- Энциклопедия решений. Универсальный передаточный документ в целях учета расходов при налогообложении прибыли.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

Ответ прошел контроль качества

6 апреля 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) Письмом ФНС России от 17.10.2014 N ММВ-20-15/86@ также рекомендована к применению форма универсального корректировочного документа (УКД) на основе формы корректировочного счета-фактуры, согласованная с Минфином России письмом от 12.08.2014 N 03-07-15/40133.