Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Страховые взносы по ОСАГО могут учитываться в составе расходов по обычным видам деятельности организации единовременно или равномерно в течение срока страхования. Соответствующий порядок закрепляется учетной политикой организации.
В рассматриваемой ситуации организация вправе отразить сумму страховой премии в I квартале 2016 года (например проводкой за январь) единовременно в текущих расходах либо предварительно в расходах будущих периодов с последующим равномерным списание в текущие расходы.

Обоснование вывода:
Расходы на ОСАГО осуществляются организациями в силу требований Федерального закона от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств".
Расходы на страхование представляют собой плату за страхование в виде страховой премии, которую страхователь (выгодоприобретатель) обязан уплатить страховщику в порядке и в сроки, которые установлены договором страхования (п. 1 ст. 954 ГК РФ). Расходы могут быть осуществлены страхователем как единовременно, так и в рассрочку.
Договоры страхования обычно заключаются на срок не менее года. Договор страхования может быть оформлен в виде страхового полиса (п. 2 ст. 940 ГК РФ).
Договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса (п. 1 ст. 957 ГК РФ).

Бухгалтерский учет расходов на ОСАГО

Согласно п.п. 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы по обязательному страхованию (сумма подлежащей уплате страховщику страховой премии) являются затратами организации, включаемыми в состав расходов по обычным видам деятельности.
В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Одновременно в п. 19 ПБУ 10/99 указано, что когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, они признаются в отчете о финансовых результатах путем их обоснованного распределения между отчетными периодами.
Пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, предусмотрено, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
Специалисты Минфина России в письме от 12.01.2012 N 07-02-06/5 разъяснили, что в случае если какие-либо затраты соответствуют условиям признания определенного актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (ПБУ), то они отражаются в бухгалтерском балансе в составе этого актива и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости этого актива. В ином случае такие затраты отражаются в бухгалтерском балансе как расходы будущих периодов и подлежат списанию путем их обоснованного распределения между отчетными периодами в порядке, установленном организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) для обобщения информации о затратах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". Перечень расходов, которые могут быть отражены на этом счете, является открытым.
Таким образом, в том случае, если страховой взнос по ОСАГО оплачивался разовым платежом, а договор страхования заключен сроком на один год (период действия страхового полиса), то расходы по страхованию организация вправе признавать в бухгалтерском учете равномерно (ежемесячно, пропорционально количеству календарных дней в соответствующем периоде) в течение срока действия договора страхования. При этом сумма страхового взноса по полису ОСАГО предварительно учитывается на счете 97 "Расходы будущих периодов".
Вместе с тем отметим, что нормативные акты по бухгалтерскому учету не содержат прямого требования о переносе затрат на страхование в расходы нескольких отчетных периодов. Поэтому полагаем, что организация может отказаться от использования счета 97 "Расходы будущих периодов" и единовременно списывать данные расходы.
Согласно п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008) при формировании учетной политики по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством РФ и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.
Иными словами, организация имеет право определить в своей учетной политике порядок признания в бухгалтерском учете расходов на ОСАГО (равномерно (с применением счета 97) или единовременно).
Обращаем внимание, что на основании п. 9 ПБУ 1/2008 способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. Принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики) (абзац 3 п. 5 ПБУ 1/2008).

К сведению:
В документе, обозначенном как Толкование Р112 "Об участии организации в договорах страхования в качестве страхователя" (издан Национальным негосударственным регулятором бухгалтерского учета "Бухгалтерский методологический центр", далее - Толкование Р112), выражена позиция членов профессионального бухгалтерского сообщества в отношении учета затрат на страхование.
В частности, в п. 7 Толкования Р112 отмечается, что участие в договорах страхования не приводит к возникновению в бухгалтерском учете организации-страхователя расходов будущих периодов.
По мнению авторов документа, оплата страхователем страхования на периоды, следующие после момента осуществления оплаты, учитывается как предоплата услуг (авансы по услугам). Эта предоплата признается расходом организации по мере потребления страховых услуг, т.е. по мере истекания периода страхования. Указанная предоплата отражается на счете учета расчетов со страховщиками. До истечения оплаченного страхового срока соответствующие суммы отражаются в бухгалтерском балансе в зависимости от их существенности по самостоятельной статье или включаются в агрегированную статью раздела "Оборотные активы" (при оплате на срок более года - "Внеоборотные активы"). В зависимости от существенности и степени агрегации статья может именоваться, например, "предоплата страхования", "предоплата услуг", "авансы выданные", "прочие оборотные (внеоборотные) активы" (п. 8 Толкования Р112)*(1).
При этом заметим, что другие специалисты считают учет страховой премии на счете 76 некорректным, так как по факту у страховой компании отсутствует дебиторская задолженность перед страхователем*(2).

Отражение расходов прошлого отчетного периода в текущем отчетном периоде

В рассматриваемой ситуации страховой полис ОСАГО, период действия которого приходится на период 26.11.2015-25.11.2016, поступил в бухгалтерию организации в 2016 году после сдачи отчетности за 2015 год.
В соответствии с п.п. 2 и 4 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010) неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации является ошибкой, подлежащей обязательному исправлению в бухгалтерском учете.
Ошибка может быть обусловлена, в частности:
- неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
- неправильным применением учетной политики организации;
- неточностями в вычислениях;
- неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;
- неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;
- недобросовестными действиями должностных лиц организации.
В то же время в п. 2 ПБУ 22/2010 отмечается, что не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.
Исходя из этого, по нашему мнению, неотражение Вашей организацией в 2015 году суммы страховой премии по полису ОСАГО не является ошибкой, и, соответственно, в данном случае положения ПБУ 22/2010 не применяются.
Если оплата за полис ОСАГО была произведена в IV квартале 2015 года, то полагаем, что на основании выписки банка организация в этом периоде сформировала проводку:
Дебет 60 (76) Кредит 51
- уплачена страховая премия по договору ОСАГО.
Поскольку в Вашем случае страховой полис поступил в бухгалтерию в марте 2016 года (информация, содержащаяся в нем, стала доступна организации), считаем, что организация вправе отразить сумму страховой премии в I квартале 2016 года (например проводкой за январь).
При этом если организация приняла решение в 2016 году продолжать отражать расходы на ОСАГО с использованием счета 97, то, на наш взгляд, данные расходы могут быть учтены в 2016 году равномерно (например равными суммами с января по ноябрь). При этом будут сформированы бухгалтерские записи:
в январе 2016 года
Дебет 97 Кредит 60 (76)
- сумма страховой премии учтена в составе расходов будущих периодов;
В январе-ноябре 2016 года
Дебет 20 (26, 44) Кредит 97
- списана ежемесячная доля расхода.
Если же организация примет решение с 2016 года при отражении расходов на ОСАГО не использовать счет 97, то данные расходы можно учесть единовременно январем 2016 года, отразив следующим образом:
Дебет 20 (26, 44) Кредит 60 (76)
- страховая премия по полису ОСАГО признана расходом.
Повторим, порядок признания в расходах затрат организации на страхование необходимо закрепить в учетной политике либо изменениях к ней.
Согласно п. 10 ПБУ 1/2008 изменение учетной политики организации может производиться, в частности, в случаях разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации. Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляться соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации. Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения (п.п. 8, 11, 12 ПБУ 1/2008).

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Учет расходов на имущественное страхование;
- Энциклопедия решений. Расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование в целях налогообложения прибыли.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

6 апреля 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Смотрите также материал: Учитываем изменения правил бухучета в полугодовой отчетности (интервью с И.Р. Сухаревым, к.э.н., начальником отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России) ("В курсе правового дела", N 13, июль 2011 г.).
*(2) Смотрите материал: Счета 97 не существует? (Р. Самилло, "Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2011 г.).