Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы арендодателя - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, на оплату электроэнергии, потребленной в связи с использованием принадлежащего ему помещения, не составляют профессиональный налоговый вычет по НДФЛ. Однако, учитывая, что электроэнергия потребляется арендатором в связи с владением и пользованием помещением, переданным в аренду (что подтверждается показаниями приборов учета), сумма возмещения арендодателю таких затрат не является его доходом, облагаемым НДФЛ.

Обоснование вывода:
В соответствии со ст. 209 НК РФ доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации, является объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ).
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ), база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст. 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 этого кодекса (п. 3 ст. 210 НК РФ).
Статьей 221 НК РФ предусмотрено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 этого кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют категории налогоплательщиков, указанные в п.п. 1-3 ст. 221 НК РФ. Поскольку в рассматриваемом случае физическое лицо получает доход от сдачи в аренду принадлежащего ему имущества и при этом не зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя, к категориям налогоплательщиков, предусмотренным п.п. 1 и 3 ст. 221 НК РФ, оно не относится. В отношении применения в этой ситуации п. 2 ст. 221 НК РФ отметим следующее.
Согласно п. 2 ст. 221 НК РФ налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, имеют право на применение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг).
Исходя из норм гражданского законодательства, договор аренды не относится к договорам, предметом которых являются работы или услуги (ст. 606, п. 2 ст. 779 ГК РФ). Нормы главы 23 НК РФ также не относят аренду к работам или услугам. Более того, из п. 1 ст. 208 НК РФ следует, что в целях применения этой главы доходы, полученные от сдачи в аренду имущества, находящегося в Российской Федерации (пп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ), и вознаграждение за выполненную работу, оказанную услугу (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ), являются различными видами доходов, полученных налогоплательщиком от источников в РФ.
Следовательно, налогоплательщик, получающий доход от сдачи имущества в аренду, не вправе воспользоваться профессиональным налоговым вычетом, предусмотренным п. 2 ст. 221 НК РФ. К аналогичному выводу приходят представители контролирующих органов, подчеркивая, что оснований для применения физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем, профессионального налогового вычета в отношении доходов, полученных по договору аренды или по договору найма жилого помещения, не имеется (письма Минфина России от 30.04.2015 N 03-04-05/25291, от 15.11.2012 N 03-04-05/4-1286, от 03.09.2010 N 03-04-05/3-521, от 13.07.2010 N 03-04-05/3-389, ФНС России от 13.10.2011 N ЕД-3-3/3378@, смотрите также материал: "Вопрос: Может ли не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя физическое лицо, по доходу, полученному от сдачи в аренду собственного жилья, воспользоваться профессиональным налоговым вычетом в размере стоимости коммунальных платежей, ремонтных работ в квартире? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", май 2013 г.)"). Поддержку этой правовой позиции можно обнаружить и в судебной практике (определение СК по административным делам Приморского краевого суда от 16.04.2015 по делу N 33-3065/2015, апелляционное определение СК по гражданским делам Хабаровского краевого суда от 26.02.2014 по делу N 33-1173/2014, определение Московского городского суда от 27.02.2012 N 4г/8-1345/2012).
Вместе с тем нельзя не отметить следующее. Пунктом 1 ст. 41 НК РФ предусмотрено, что в соответствии с НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в частности, в соответствии с главой "Налог на доходы физических лиц" НК РФ. Согласно ст. 210 ГК РФ бремя содержания имущества по общему правилу возлагается на его собственника. В силу ч. 1, п. 5 ч. 2 ст. 153 Жилищного кодекса РФ собственник помещения обязан своевременно вносить плату за коммунальные услуги.
Отсюда можно сделать вывод, что в случае, если собственнику помещения - физическому лицу возмещаются расходы на оплату коммунальных услуг, которые он несет в собственных интересах и обязанность нести которые у него возникла бы и без передачи имущества в аренду, сумма такого возмещения является доходом собственника, облагаемым НДФЛ. Если же затраты на оплату коммунальных услуг, в частности электрической энергии, в отношении помещения, переданного в аренду, обусловлены использованием этого имущества арендатором (потреблением арендатором коммунальных услуг в связи с владением и пользованием помещением) и не являются составной частью арендной платы (ст. 614 ГК РФ), сумма возмещения таких затрат НДФЛ не облагается, поскольку не образует экономическую выгоду для арендодателя.
Соответствующие разъяснения неоднократно давали специалисты Минфина России, отмечая, что оплата организацией (арендатором) расходов на коммунальные услуги, размер которых зависит от их фактического потребления и фиксируется на основании показаний счетчиков, не образует экономической выгоды у физического лица (арендодателя), поскольку такие расходы производятся арендатором исключительно в своих интересах. В отношении таких расходов арендатора у физического лица (арендодателя) не возникает дохода, подлежащего обложению НДФЛ (смотрите, например, письма Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-06/1/17011, от 17.04.2013 N 03-04-06/12985, от 14.11.2007 N 03-04-05-01/366, от 09.07.2007 N 03-04-06-01/220, от 20.06.2006 N 03-05-01-04/165).
Следовательно, в настоящей ситуации расходы на оплату электроэнергии не составляют профессиональный налоговый вычет, сумма которого уменьшает налоговую базу по НДФЛ. Однако с учетом того, что электроэнергия потребляется арендатором в связи с использованием переданного в аренду помещения, расход электроэнергии в арендуемом помещении подтверждается показаниями приборов учета, сумма возмещения арендодателю таких затрат не является его доходом, облагаемым НДФЛ. Поэтому такая компенсация не учитывается в сумме доходов, отражаемых в справке о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ, утвержденная приказом ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@), в том числе не является частью доходов, полученных от предоставления в аренду имущества, которые указываются в форме названной Справки с кодом 1400 (приложение N 1 к приказу ФНС России от 10.09.2015 N ММВ-7-11/387@).

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. НДФЛ с доходов физических лиц от сдачи имущества в аренду;
- Энциклопедия решений. Профессиональные вычеты по НДФЛ у лиц, выполняющих работы (оказывающих услуги) по гражданско-правовым договорам.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Мельникова Елена

6 апреля 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.