Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Выплата генеральному директору материальной помощи осуществляется на основании трудового договора или локального нормативного акта организации. Однако денежные средства могут быть выплачены и по договору дарения. Способ оформления выплаты денежных средств организация может определить по своему усмотрению.
Сумма выплаченной работнику материальной помощи, размер которой превышает 4000 рублей за календарный год, облагается НДФЛ и страховыми взносами. Однако в соответствии с правовой позицией, существующей в правоприменительной практике, сумма материальной помощи не облагается страховыми взносами, если ее выплата имеет социальный характер (производится вне связи с результатами трудовой деятельности работника). Органы контроля за уплатой страховых взносов не разделяют эту точку зрения, поэтому следование ей со стороны плательщика страховых взносов, возможно, приведет к необходимости судебного разбирательства.
Если выплата денежных средств генеральному директору будет оформлена договором дарения, данная сумма будет облагаться НДФЛ в части, превышающей 4000 рублей за календарный год (с учетом иных аналогичных выплат), и не будет облагаться страховыми взносами.

Обоснование вывода:

1. Правовые основания выплаты денежных средств

Как следует из части шестой ст. 11, ст.ст. 273, 274 Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ), единоличный исполнительный орган (руководитель) организации по отношению к этой организации является ее работником. Это относится и к генеральному директору общества с ограниченной ответственностью (далее также - общество) (п. 1 ст. 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", далее - Закон об ООО).
Трудовое законодательство не предусматривает основания и порядок выплаты работникам материальной помощи, однако и не запрещает осуществлять такую выплату на основании трудового договора, коллективного договора или локального нормативного акта работодателя (часть вторая ст. 5, часть первая ст. 9 ТК РФ).
Таким образом, в настоящей ситуации для выплаты генеральному директору денежных средств в виде материальной помощи необходимо, чтобы такая выплата была предусмотрена коллективным договором, трудовым договором (дополнительным соглашением к нему) или локальным нормативным актом организации (например, положением о генеральном директоре общества). Поскольку права и обязанности работодателя в отношениях с работником организации осуществляют органы управления юридического лица (организации) или уполномоченные ими лица (часть шестая ст. 20 ТК РФ), полагаем, что внутренний документ (локальный нормативный акт), определяющий основания и порядок выплаты руководителю общества материальной помощи, должен быть утвержден органами общества, которым подконтролен генеральный директор: общим собранием участников или советом директоров (наблюдательным советом) общества (смотрите также п.п. 1, 4 ст. 40 Закона об ООО). Формальным основанием для выплаты суммы материальной помощи являются заявление работника (в данном случае - генерального директора) и приказ руководителя общества. С учетом того, что генеральный директор не осуществляет полномочия работодателя в отношении себя лично, полагаем, что в рассматриваемом случае возможны два варианта оформления выплаты руководителю материальной помощи.
Если из трудового договора или локального нормативного акта следует, что генеральный директор наделен правом самостоятельного принятия решения о выплате себе материальной помощи в том или ином размере, генеральный директор пишет заявление в адрес общества и издает приказ о выплате ему суммы материальной помощи.
Если такое право генеральному директору не предоставлено, он обращается с соответствующим заявлением к органу общества, который осуществляет в отношении него полномочия работодателя (общему собранию участников, совету директоров), приказ о выплате материальной помощи руководитель в этом случае подписывает на основании принятого уполномоченным органом общества решения о выплате суммы материальной помощи в определенном размере.
Изложенное выше касается трудовых отношений между обществом и его генеральным директором. Однако помимо того, что генеральный директор связан с обществом трудовыми отношениями, возможна ситуация, когда генеральный директор как обычный участник гражданских правоотношений заключает с обществом гражданско-правовой договор. Поэтому в рассматриваемом случае безвозмездная передача руководителю общества денежных средств может быть урегулирована договором дарения, заключенным между обществом (дарителем) и генеральным директором (одаряемым). Такой договор должен быть заключен в письменной форме (п. 2 ст. 574 ГК РФ). Поскольку генеральный директор в сделке дарения является заинтересованным лицом, договор должен быть одобрен решением общего собрания участников, принятым большинством голосов от общего числа голосов участников общества, не заинтересованных в совершении такой сделки (п.п. 1, 3 ст. 45 Закона об ООО). То есть голоса, принадлежащие генеральному директору как участнику общества, при голосовании по вопросу об одобрении сделки дарения, стороной которой он является, учитываться не должны.
Решение общего собрания участников об одобрении сделки с заинтересованностью оформляется протоколом (п. 6 ст. 37 Закона об ООО).
Таким образом, способ передачи денежных средств руководителю общество (в виде материальной помощи или в порядке дарения) может избрать по своему усмотрению с соблюдением необходимого документального оформления.

2. Налог на доходы физических лиц

Согласно ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации, в том числе в денежной форме, облагается налогом на доходы физических лиц (НДФЛ). При этом доходом признается полученная налогоплательщиком экономическая выгода, определяемая в соответствии с положениями главы 23 НК РФ (п. 1 ст. 41 этого кодекса).
Виды доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) НДФЛ, перечислены в ст. 217 НК РФ. В частности, НДФЛ не облагаются суммы материальной помощи, выплачиваемые в случаях, предусмотренных п.п. 8, 8.3, 8.4 ст. 217 НК РФ (без ограничения по размеру выплат для большинства случаев), а также суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам вне зависимости от оснований ее получения, если доход в виде материальной помощи за налоговый период (календарный год - ст. 216 НК РФ) не превысил 4000 рублей (п. 28 ст. 217 НК РФ). На основании п. 28 ст. 217 НК РФ не облагается НДФЛ и стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций и индивидуальных предпринимателей, если доход в виде подарков за налоговый период не превысил 4000 рублей.
Поскольку основания выплаты генеральному директору материальной помощи, предусмотренные п.п. 8, 8.3, 8.4 ст. 217 НК РФ, в настоящей ситуации отсутствуют, сумма такой выплаты в размере свыше 4000 рублей за налоговый период (то есть применительно к данной ситуации в размере 136 000 рублей, если в налоговом периоде нет других аналогичных выплат) будет облагаться НДФЛ). Та же сумма будет облагаться НДФЛ и в случае, если она будет выплачена в качестве подарка (смотрите также письма Минфина России от 22.10.2013 N 03-03-06/4/44144, от 31.03.2016 N 03-04-09/18292, от 05.04.2011 N 03-04-06/6-75).
В связи с выплатой генеральному директору дохода (независимо от того, будет ли его выплата оформлена как материальная помощь или как подарок) общество будет исполнять обязанности налогового агента, то есть обязано будет исчислить, удержать из дохода при его выплате и перечислить в бюджет сумму НДФЛ (п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

3. Страховые взносы

В соответствии с ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование (далее - страховые взносы) для плательщиков страховых взносов - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, по договорам авторского заказа, в пользу авторов произведений по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п. 2 ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ).
Согласно ч. 1 ст. 8 Закона N 212-ФЗ база для начисления страховых взносов для указанных плательщиков страховых взносов определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 того же Закона, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ.
Не облагаются страховыми взносами суммы единовременной материальной помощи, оказываемой плательщиками страховых взносов физическим лицам, в том числе своим работникам, в случаях, предусмотренных п. 3 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, а также суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, не превышающие 4000 рублей на одного работника за расчетный период, то есть календарный год (п. 11 ч. 1 ст. 9, ч. 1 ст. 10 Закона N 212-ФЗ).
Как следует из вопроса, основания выплаты материальной помощи, предусмотренные п. 3 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, в этой ситуации отсутствуют. Таким образом, сумма материальной помощи, выплачиваемая обществом своему генеральному директору в рамках трудовых отношений, в размере, превышающем 4000 рублей за расчетный период, облагается страховыми взносами. Аналогичное мнение неоднократно высказывали специалисты Минздравсоцразвития России (письма Минздравсоцразвития России от 17.05.2010 N 1212-19, от 10.03.2010 N 10-4/306657-19, от 01.03.2010 N 426-19), а также судьи (смотрите, например, постановление АС Волго-Вятского округа от 05.08.2015 N Ф01-2883/15).
Материальная помощь работнику, выплаченная в рамках трудовых отношений, размер которой превышает 4000 рублей за расчетный период, облагается и страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 20.1, пп. 12 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", далее - Закон N 125-ФЗ). Сказанное верно при отсутствии оснований для ее выплаты, предусмотренных пп. 3 п. 1 ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ, для которых суммовой лимит в 4000 рублей не установлен.
Однако в судебной практике существует правовая позиция, которая признает, что необходимость обложения страховыми взносами сумм материальной помощи работникам в размере, превышающем установленный п. 11 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, различается в зависимости от того, производится ли такая выплата в рамках оплаты труда работника, то есть является ли она вознаграждением за труд либо стимулирующей выплатой, или эта выплата имеет социальный характер. Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 N 17744/12 указывается, что сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. Выплаты социального характера, основанные на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими и не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд), в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами. Таким образом, эти выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов.
Приведенный вывод суда касался в том числе спора по вопросу об обложении страховыми взносами сумм материальной помощи, выплаченных работникам.
А Седьмой арбитражный апелляционный суд в постановлении от 31.03.2016 N 07АП-1655/16 применительно к рассмотренной им спорной ситуации указал, что, поскольку целью выплаты материальной помощи работникам сверх установленного пп. 11 п. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ лимита является финансовая поддержка сотрудника в связи с проведенной операцией, которая не зависит от его трудовых успехов и не является средством вознаграждения его за труд, оплата материальной помощи, оказанной работникам сверх установленного этого лимита, не связана с выполнением работниками трудовых обязанностей, не является стимулирующей или компенсирующей выплатой, вознаграждением или элементом оплаты труда. Следовательно, страховыми взносами эта сумма не облагается.
Таким образом, если в настоящей ситуации выплата генеральному директору материальной помощи имеет социальный характер, не предусмотрена трудовым договором или локальным нормативным актом в качестве формы оплаты труда, сумма материальной помощи не облагается страховыми взносами, уплачиваемыми в соответствии с Законом N 212-ФЗ и Законом N 125-ФЗ. Однако следование такой правовой позиции, вероятно, вызовет разногласия с органом контроля за уплатой страховых взносов, в связи с чем организация вынуждена будет отстаивать эту позицию в суде.
Отметим, что стоимость подарков (в том числе в форме денежной выплаты) страховыми взносами не облагается. Если стоимость дара превышает три тысячи рублей, необходимым условием освобождения выплаты от обложения страховыми взносами, по мнению контролирующих органов, является заключение договора дарения в письменной форме (п. 1 ст. 572 ГК РФ, ч. 3 ст. 7 Закона N 212-ФЗ, письма Минтруда России от 22.09.2015 N 17-3/В-473, ПФР и ФСС РФ от 29.07.2014 NN НП-30-26/9660, 17-03-10/08-2786П, Минздравсоцразвития России от 07.05.2010 N 10-4/325233-19, от 05.03.2010 N 473-19, от 27.02.2010 N 406-19, п. 5 письма ПФР от 29.09.2010 N 30-21/10260). Сказанное не относится к ситуации, когда выдачей подарка прикрывается выплата, которая фактически осуществляется в рамках системы оплаты труда (постановления АС Центрального округа от 21.04.2016 N Ф10-922/16 и от 27.10.2015 N Ф10-3338/15).
Стоимость имущества, переданного по договору дарения, не облагается и страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ).
Поэтому выплата генеральному директору денежных средств по договору дарения, не связанная с его трудовой деятельностью в интересах общества, страховыми взносами облагаться не будет.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет материальной помощи, предоставляемой работникам;
- Энциклопедия решений. Учет подарков работникам.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Мельникова Елена

2 июня 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.