Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В сложившейся ситуации налоговые органы вправе затребовать приходные документы, подтверждающие факт приобретения ТМЦ.
При этом требование о предоставлении счетов-фактур за период, предшествующий проверяемому, в сложившейся ситуации неправомерно.

Обоснование позиции:
Налоговые органы на основании пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ вправе требовать от налогоплательщика документы, служащие основанием для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.
В свою очередь, налогоплательщики, в силу пп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ, обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Пунктом 12 ст. 89 НК РФ предусмотрено, что при проведении выездной налоговой проверки налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих указанную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. Необходимые для проверки документы могут быть также истребованы у налогоплательщика в порядке, установленном ст. 93 НК РФ.
В общем случае в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено НК РФ (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ).
При этом НК РФ не определен перечень документов, которые могут быть истребованы у налогоплательщика должностными лицами налогового органа, проводящими выездную налоговую проверку.
По мнению финансового и налогового ведомств, такие документы должны удовлетворять требованиям, указанным в вышеназванных статьях НК РФ, то есть документы должны быть связаны с исчислением и уплатой налогов и сборов (письма Минфина России от 10.07.2015 N 03-02-07/1/39920 и ФНС России от 23.12.2013 N СА-4-7/23196).
Таким образом, в данной ситуации налоговый орган вправе истребовать документы, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов за период с 2012 по 2014 годы.
К материальным расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, относятся в том числе затраты организации на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) (подп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ). Кроме того, в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материалов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения.
При этом п. 1 ст. 252 НК РФ установлено, что расходы должны быть документально подтверждены. Согласно указанной норме под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Таким образом, исходя из названных норм документами, подтверждающими материальные расходы, могут быть документы, подтверждающие приобретение ТМЦ.
В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичные учетные документы являются подтверждением данных налогового учета (ст. 313 НК РФ).
При покупке ТМЦ у организации возникает необходимость документально подтвердить такие факты своей хозяйственной жизни, как приобретение товара и поступление его на склад, а также дальнейшее использование приобретенных ТМЦ. Поскольку факт приобретения ТМЦ и факт списания их в производство являются разными фактами хозяйственной жизни организации, то и, соответственно, каждый из этих фактов должен быть оформлен отдельным первичным учетным документом.
Товарная накладная по форме N ТОРГ-12 служит основанием для отражения приобретенных ТМЦ в бухгалтерском учете, то есть является документом, подтверждающим затраты на приобретение материалов. Документальным подтверждением списания ТМЦ в производство являются первичные документы, подтверждающие непосредственный отпуск ТМЦ со склада. Например, это может быть требование-накладная либо акт на списание в производство.
Следовательно, в данной ситуации налоговые органы вправе затребовать документы, подтверждающие факт приобретения ТМЦ, учтенных в составе расходов при налогообложении прибыли в проверяемый период.
Из судебных решений также следует, что налоговые органы в ходе проверки рассматривают приходные документы как документы, подтверждающие обоснованность расходов (смотрите, например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.07.2014 N Ф01-2297/14, постановление ФАС Поволжского округа от 05.03.2008 N А55-7635/07, постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2014 N 19АП-2102/14, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2012 N 04АП-5170/11).
Кроме того, территориальные налоговые органы при проведении выездных налоговых проверок руководствуются в том числе Рекомендациями по проведению выездных налоговых проверок (далее - Рекомендации), подготовленными и направленными ФНС России письмом от 25.07.2013 N АС-4-2/13622@ для использования в работе.
Согласно п. 5.1 Рекомендаций в ходе проведения налоговой проверки должностными лицами налогового органа проверяются, анализируются, сопоставляются и оцениваются документы и информация, имеющие значение для формирования выводов о правильности исчисления, удержания и уплаты (перечисления) налогов и сборов, а также для принятия обоснованного решения по результатам проверки, в том числе счета-фактуры, книги покупок, книги продаж, журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС, и другие первичные учетные документы, подтверждающие факты совершения налогоплательщиком хозяйственных операций (осуществление деятельности), а также иные документы и информация, необходимые для исчисления (удержания) и уплаты (перечисления) налогов (сборов, взносов).
Степень охвата проверкой документов и информации самостоятельно определяется должностными лицами, проводящими проверку, исходя из:
- объема данных, подлежащих проверке;
- состояния бухгалтерского (налогового) учета налогоплательщика;
- степени вероятности обнаружения налоговых правонарушений, оцениваемой проверяющими исходя из данных анализа информации о налогоплательщике, с учетом предпроверочного анализа, а также результатов ранее проведенных мероприятий налогового контроля (п. 5.7 Рекомендаций).
То есть перечень документов, которые вправе истребовать налоговый орган, является открытым.
По нашему мнению, учитывая, что перечень документов, запрашиваемых в ходе налоговой проверки, не определен, налоговые органы могут затребовать документы, подтверждающие факт приобретения ТМЦ, списанных в производство в проверяемый период, несмотря на то, что ТМЦ были приобретены в период, не входящий в трехлетний проверяемый период.
К тому же в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. Следовательно, в данной ситуации у организации есть возможность представить запрашиваемые документы.
В отношении требования о предоставлении счетов-фактур за период, в отношении которого была проведена выездная проверка, отметим следующее.
Счета-фактуры являются документами, необходимыми для принятия НДС к вычету (п. 1 ст. 172 НК РФ). Как следует из вопроса, период, в котором затребованные счета-фактуры были предъявлены к вычету, налоговыми органами проверен в рамках выездной налоговой проверки. Уточненные декларации за проверенный период не подавались. Следовательно, в данном случае речь идет о повторной проверке периода, в отношении которого ранее проводилась выездная проверка.
Случаи, когда проводится повторная выездная проверка, указаны в п. 10 ст. 89 НК РФ. Однако, как следует из вопроса, счета-фактуры запрошены в рамках первичной проверки. Поэтому считаем, что в данном случае организация вправе не представлять счета-фактуры, которые не относятся к проверяемому периоду.
Следовательно, в таком случае требование налогового органа является неправомерным и организация вправе его не выполнять. Такое право предоставлено налогоплательщикам пп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ, на основании которого они могут не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам.
Кроме того, из письма ФНС России от 16.02.2016 N ЕД-4-2/2436@ следует, что с целью решения вопроса о правомерности действий налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля налогоплательщики вправе обращаться в УФНС с указанием конкретных обстоятельств предполагаемых нарушений.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Документы, проверяемые в ходе выездной налоговой проверки;
- Энциклопедия решений. Повторная выездная налоговая проверка;
- Энциклопедия решений. Повторное истребование документов налоговым органом.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

30 июня 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.