Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Рассматривать в Вашей ситуации возмещение заказчиком исполнителю стоимости проектно-изыскательских работ как реализацию части выполненных услуг по договору на технологическое присоединение к электрическим сетям некорректно.
Сумму возмещения заказчиком стоимости проектно-изыскательских работ следует квалифицировать как прочий доход в виде поступления в возмещение причиненных организации-исполнителю убытков.
При этом затраты, формирующие списываемый объект незавершенного строительства, отражаются в составе прочих расходов.
Бухгалтерские проводки по анализируемой ситуации приведены в тексте ответа.

Обоснование позиции:

Гражданско-правовые аспекты

По общему правилу стороны гражданско-правового договора вправе заключить соглашение о его расторжении (п. 1 ст. 450 ГК РФ).
Соглашение о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев не вытекает иное (п. 1 ст. 452 ГК РФ).
В силу п.п. 2, 3 ст. 453 ГК РФ в общем случае при расторжении договора обязательства сторон прекращаются с момента заключения соглашения сторон о расторжении договора.
Стороны гражданско-правового договора свободны в его заключении и могут определять условия договора по своему усмотрению с учетом необходимости соблюдения императивных норм законодательства (п. 2 ст. 1, ст. 421, п. 1 ст. 422 ГК РФ). Это относится и к соглашению о расторжении договора. Помимо собственно волеизъявления расторгнуть договор, в соглашение о расторжении договора могут быть включены и иные условия, не противоречащие законодательству. В частности, соглашением могут быть предусмотрены имущественные последствия расторжения договора.
Если основанием для расторжения договора послужило существенное нарушение договора одной из сторон, другая сторона вправе требовать возмещения убытков, причиненных расторжением договора (п. 5 ст. 453 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Доходы

Доходом в целях бухгалтерского учета признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала организации (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99)).
Доходы организации в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности организации подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы (п. 4 ПБУ 9/99).
В соответствии с п. 5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности являются, в частности, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее - выручка).
Выручка признается в бухгалтерском учете в качестве дохода организации только при одновременном соблюдении условий, установленных п. 12 ПБУ 9/99. Так, выручка от оказания услуг*(1) может быть признана только тогда, когда услуга фактически оказана.
Как мы поняли из вопроса, в рассматриваемой ситуации стороны по обоюдному согласию расторгли договор на технологическое присоединение к электрическим сетям (далее - договор присоединения). То есть услуга по технологическому присоединению оказана не была. В этой связи, по нашему мнению, оснований для отражения выручки по договору присоединения не имеется. Соответственно, нет оснований и для составления акта приема-передачи оказанных услуг.
Вы указали, что при расторжении договора, в частности, было согласовано, что заказчик возмещает исполнителю понесенные по договору расходы в размере стоимости проектно-изыскательских работ.
При этом право собственности на проектную документацию заказчику не передается. Проектная документация остается у исполнителя.
Учитывая данные обстоятельства, полагаем, что в Вашем случае возмещение исполнителю стоимости проектно-изыскательских работ рассматривать как реализацию части выполненных услуг по договору на технологическое присоединение к электрическим сетям некорректно.
Исполнитель по договору присоединения понес расходы, связанные с его выполнением (оплатил сторонней организации проектно-изыскательские работы), которые он учитывает при расчете платы за технологическое присоединение*(2). Данные расходы являются не отдельной услугой, оказанной заказчику, а составляющей цены услуги по договору присоединения.
Мы считаем, что сумму возмещения заказчиком стоимости проектно-изыскательских работ следует квалифицировать как прочий доход в виде поступления в возмещение причиненных организации убытков (п. 8 ПБУ 9/99).
На основании п.п. 10.2, 16 ПБУ 9/99 возмещения причиненных организации убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником, и признаются в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником.
При этом с учетом Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению (утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) в бухгалтерском учете (применительно к Вашим обстоятельствам) могут иметь место следующие проводки:
Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражена в составе прочих доходов сумма возмещения убытков, признанная заказчиком;
Дебет 62, субсчет "Авансы полученные" Кредит 76 субсчет "Расчеты по претензиям"
- произведен зачет полученного от заказчика по договору присоединения аванса в счет погашения его задолженности по возмещению стоимости проектно-изыскательских работ.

К сведению:
При определении налоговой базы по налогу на прибыль сумма возмещения убытков, признанная заказчиком, включается в состав внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Расходы

Исходя из п. 19 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы признаются в отчете о финансовых результатах за отчетный период, если по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов. В случае если объект незавершенного строительства не может быть использован для извлечения дохода в будущем, этот объект не является активом организации и подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом затраты, формирующие списываемый объект незавершенного строительства, подлежат отражению в отчете о финансовых результатах за текущий отчетный период (смотрите также п. 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России; Президентским советом ИПБ России от 29.12.1997)).
Затраты, формирующие списываемый объект незавершенного строительства, отражаются в составе прочих расходов по п. 12 ПБУ 10/99, так как они не связаны с выполнением работ, оказанием услуг или управлением организацией, а потому не относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).
Таким образом, в рассматриваемом случае на дату подписания соглашения о расторжении договора в бухгалтерском учете следует сделать следующие записи:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 08
- в связи с расторжением договора присоединения списана стоимость проектно-изыскательских работ и сумма процентов по кредиту.

К сведению:
Вопрос о возможности признании в целях исчисления налога на прибыль расходов на разработку проектной документации в случае, когда принято решение о ликвидации объекта незавершенного строительства, является спорным.
По мнению Минфина России, затраты налогоплательщика на проведенные ранее проектные работы в составе капитальных вложений не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли при отказе организации от дальнейших вложений. При этом суды придерживаются противоположной точки зрения.
Подробнее смотрите материал: Вопрос: В 2006-2007 годах на внеоборотные активы были отнесены затраты на проектные работы, услуги подрядной организации по техническому обследованию и т.д. по объекту реконструкции здания санатория-профилактория. Реконструкцию проводить не стали. Как теперь списать затраты со счета 08? Какие технические и бухгалтерские документы необходимо оформить? Какие налоговые последствия по налогу на прибыль организаций возникают у налогоплательщика? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2016 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

8 июля 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) По мнению судов, договор технологического присоединения по своей правовой природе является договором возмездного оказания услуг (смотрите, например, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2016 N 09АП-22425/16).
*(2) В договоре присоединения в обязательном порядке устанавливается размер платы за технологическое присоединение, определяемый в соответствии с законодательством РФ в сфере электроэнергетики (пп. "д" п. 16 Правил технологического присоединения энергопринимающих устройств (энергетических установок) юридических и физических лиц к электрическим сетям (утвержденных постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 N 861)).
В плату за технологическое присоединение включается в том числе стоимость выполнения проектно-сметной документации по мероприятиям на строительство объектов электросетевого хозяйства - от существующих объектов электросетевого хозяйства до присоединяемых энергопринимающих устройств потребителей согласно выданным техническим условиям (п. 23 Методических указаний по определению размера платы за технологическое присоединение к электрическим сетям (утвержденных приказом Федеральной службы по тарифам от 11.09.2012 N 209-э/1)).