Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

 Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Бюджетные учреждения обязаны создавать и отражать в учете и отчетности резервы по отпускам, по расходам на планируемые организационно-штатные мероприятия, по претензиям, по обязательствам учреждения, по которым отсутствуют первичные документы.

Положениями учетной политикой бюджетного учреждения может быть предусмотрено формирование резервов под иные виды обязательств.

По нашему мнению, под расходы на обязательное страхование гражданской ответственности нет необходимости формировать резерв. Подобные расходы могут быть отражены в учете в качестве расходов будущих периодов на балансовом счете 401 50.

Обоснование вывода:

Положения Инструкции, утвержденной приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), не содержат прямого ответа на вопрос, обязательно ли формирование и отражение в учете и отчетности учреждений госсектора резервов предстоящих расходов.

До 1 января 2015 года формирование резервов являлось правом, а не обязанностью организации госсектора (п. 5 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 19.12.2014 N 02-07-07/66918; письмо Федерального казначейства от 19.01.2015 N 42-7.4-05/8.5-26).

Однако уже в текущем году специалисты Минфина России в отношении казенных учреждений прямо указали на необходимость формирования резервов на счете 0 401 60 000 "Резервы предстоящих расходов" (письмо от 20.06.2016 N 02-07-10/36122).

При этом в учетной политике необходимо установить (смотрите также письмо Минфина России от 20.05.2015 N 02-07-07/28998):

- виды обязательств, по которым формируются резервы;

- методы оценки обязательств;

- периодичность формирования резервов внутри года (ежемесячно, ежеквартально, ежегодно, по мере возникновения обязательств), а также дату их признания.

Приведенные правила основаны на общих для учреждений всех типов положениях Инструкции N 157н. Следовательно, их должны применять не только казенные, но и бюджетные (автономные) учреждения.

Отметим, что на сегодняшний день, учитывая разъяснения Минфина России, учреждения обязаны создавать и отражать в учете и отчетности следующие резервы:

- по отпускам (письма Минфина России от 02.09.2015 N 02-07-05/50540, от 14.01.2016 N 02-07-10/604);

- по расходам на планируемые организационно-штатные мероприятия;

- по претензиям (даже если они будут рассматриваться во внесудебном порядке) (письмо Минфина России от 22.04.2016 N 02-06-10/23392);

- по обязательствам учреждения, по которым отсутствуют первичные документы.

Положения Инструкции N 157н не обязывают учреждение под сформированный резерв иметь остатки денежных средств на лицевом счете (счете в кредитной организации). Резервы формируются по методу начисления.

В отношении сформированных резервов предусмотрены следующие ограничения (п. 302.1 Инструкции N 157):

- резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан;

- признание в учете расходов, в отношении которых сформирован резерв предстоящих расходов, осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Кроме того, при формировании резервов предстоящих расходов соответствующие им отложенные обязательства учитываются на аналитическом счете 0 502 09 000 "Отложенные обязательства" (п. 319 Инструкции N 157н).

В учете бюджетного учреждения операции по формированию и использованию резерва (на примере резерва на оплату отпусков) могут быть отражены с применением следующих корреспонденций по счетам*(1):

1. Формирование резерва:

1.1. Дебет 0 109 60 211 Кредит 0 401 60 211

- начислен резерв на оплату отпусков (отложенных обязательств по оплате отпусков за фактически отработанное время);

1.2. Дебет 0 109 60 213 Кредит 0 401 60 213

- начислен резерв на оплату отпусков в части оплаты страховых взносов;

1.3. Дебет 0 506 90 211(213) Кредит 0 502 99 211(213)

- отражены суммы принимаемых учреждением обязательств в сумме сформированных резервов по оплате отпусков (страховых взносов);

2. Признание расходов за счет резерва:

2.1. Дебет 0 401 60 211(213) Кредит 0 302 00 730

- признаны расходы по отплате отпусков (страховых взносов) за счет созданного резерва;

2.2. Дебет 0 506 10 211(213) Кредит 0 502 11 211(213)

- учтены обязательства по оплате отпусков (страховых взносов), принятые за счет резерва;

2.3. Дебет 0 506 90 211 (213) Кредит 0 502 99 211 (213)

- способом "Красное сторно" скорректирована величина отложенных обязательств.

Информация об объеме отложенных обязательств в отчетности начиная с 2016 года должна отражаться в составе Отчета об обязательствах учреждения (форма 0503738) в строке 911. Учитывая данное обстоятельство, желательно ежеквартально (перед составлением отчетности) проводить анализ отраженных в учете отложенных обязательств (резервов) и их доначисление (корректировку). В противном случае данные отчетности могут быть признаны недостоверными.

В заключение отметим, что между понятиями "расходы будущих периодов" и "резервы предстоящих расходов" есть существенная разница. Как правило, в составе расходов будущих периодов отражаются уже осуществленные (начисленные) учреждением затраты, их сумма точно определена, но эти затраты относятся к одному или нескольким периодам, следующим за отчетным, поэтому они не признаются единовременно. Сумма резерва, напротив, является оценочной величиной (неопределенной по размеру и (или) времени исполнения) и в результате погашения (исполнения) отложенного обязательства учреждению только предстоит понести затраты (убытки).

Исходя из этих особенностей нам представляется, что под расходы на обязательное страхование гражданской ответственности нет необходимости формировать резерв. При этом с учетом положений п. 302 Инструкции N 157н произведенные учреждением расходы могут быть отражены в учете в качестве расходов будущих периодов на балансовом счете 401 50 *(2).

В дальнейшем такие расходы относятся на финансовый результат текущего финансового года в порядке, устанавливаемом учреждением (равномерно, пропорционально объему продукции (работ, услуг) и другое), в течение периода, к которому они относятся.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Резервы предстоящих расходов в госучреждении. Счет 401 60;

- Энциклопедия решений. Резерв на оплату отпусков в госучреждении;

- Энциклопедия решений. Резерв предстоящих расходов бюджетного учреждения в целях налогообложения прибыли;

- Энциклопедия решений. Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения операций по созданию и использованию резерва предстоящих расходов в целях налогообложения прибыли;

- Энциклопедия решений. Пример. Создание и использование резерва предстоящих расходов в налоговом учете бюджетного учреждения.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Миллиард Мария

Ответ прошел контроль качества

1 сентября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Смотрите также:

- письмо Минфина России от 07.04.2015 N 02-07-07/19450 и Приложение 3 к данному письму;

- Приложение 2 к письму Минфина России от 20.05.2015 N 02-07-07/28998.

*(2) Смотрите также п. 3.1.6 письма Минфина России и Федерального казначейства от 29.12.2014 NN 02-02-07/68722, 42-7.4-05/2.1-823.