Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Для зачета удержанного иностранной организацией налога при уплате российской организацией налога на прибыль необходимо подтверждение налогового агента. НК РФ не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих факт удержания налога налоговым агентом, а также не устанавливает перечня реквизитов данных документов.
Налогоплательщик может представить любой документ, из которого следует, что соответствующая сумма налога удержана источником выплаты. Подтверждением налогового агента может являться письмо от налогового агента, подписанное уполномоченным лицом, с приложением платежного поручения о перечислении соответствующей суммы в качестве налога, удержанного у источника.
Налоговые органы при рассмотрении вопроса о возможности проведения процедуры зачета суммы налога на прибыль, удержанного в иностранном государстве, могут запросить дополнительные документы, необходимые им для проведения зачета:
- копии договора (контракта), на основании которого российской организации выплачивался доход вне территории Российской Федерации, а также акты сдачи-приемки работ (услуг);
- копии платежных документов, подтверждающих уплату налога вне территории Российской Федерации;
- документальное подтверждение от налогового органа иностранного государства о фактическом поступлении налога, удержанного с доходов российской организации, в бюджет соответствующего иностранного государства.
В целях зачета российская организация представляет в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации.

Обоснование вывода:
Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, регламентированы положениями ст. 275 НК РФ.
В соответствии с абзацем первым п. 2 ст. 275 НК РФ, если источником дохода является иностранная организация, в том числе иностранный эмитент представляемых ценных бумаг в случае выплаты дохода эмитентом российских депозитарных расписок, сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и налоговой ставки, предусмотренной п. 3 ст. 284 НК РФ.
С 1 января 2015 года ставка налога на прибыль по доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций российскими организациями, не указанными в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, установлена в размере 13%.
При этом сохраняются неизменными положения абзаца второго п. 2 ст. 275 НК РФ, запрещающие уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с главой 25 НК РФ, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором.
Иными словами, российская организация - получатель дивидендов от иностранной компании вправе уменьшить сумму налога на прибыль на сумму налога, который был удержан с таких доходов по месту нахождения иностранной компании, но только в том случае, если право зачета налога предусмотрено международным договором, заключенным между РФ и государством, в котором выплачиваются дивиденды.
Форма налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (далее - Декларация) и порядок ее заполнения (далее - Порядок) утверждены приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@.
Дивиденды, полученные от иностранных организаций, указываются в Декларации в составе внереализационных доходов в сумме за вычетом удержанного налоговым агентом налога по строке 100 приложения 1 к листу 02 и по строке 020 листа 02 декларации (абзац четвертый п. 6.2 и абзац второй п. 5.2 Порядка). При этом сумма дивидендов отражается в качестве дохода, исключаемого из прибыли, по строке 070 листа 02 декларации (абзац третий п. 5.3 Порядка).
Для исчисления налога с дивидендов, полученных от иностранного источника, налогоплательщику необходимо заполнить Лист 04 Декларации.
При заполнении данного Листа в поле "Вид дохода" необходимо проставить код 04 - доход в виде дивидендов (доходов от долевого участия в иностранной организации), ставка - 9%*(1), или код 05, соответственно, ставка - 0%. Начисленная иностранной организацией полная сумма указывается по строке 010 "Налоговая база".
По строке 030 указывается соответствующая виду дохода налоговая ставка, определяемая с учетом показателя по коду строки 2: "4" - 13%, "5" - 0%.
По строкам 050, 060 с кодом "4" по реквизиту "Вид дохода" отражается сумма налога на прибыль, выплаченная за пределами РФ и засчитанная в уплату налога на прибыль согласно порядку, установленному ст.ст. 275, 311 НК РФ, в предыдущем отчетном периоде.
Суммы начисленного налога за предыдущие отчетные периоды отражаются по строке 070, а в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода - по строке 080.
Согласно п.п. 4.4.4, 4.4.5 раздела IV Порядка суммы налога на прибыль, подлежащие уплате в бюджет (строка 080 листа 04), переносятся в подраздел 1.3 раздела 1 Декларации с указанием вида платежа 4 или 5 по строке 010 (доходы от долевого участия в иностранных организациях).
Подробнее смотрите материал: Брызгалин А.В., Головкин А.Н. и др. Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль - "Налоги и финансовое право", 2010 г. Несмотря на то, что указанные рекомендации даны для налоговой декларации по налогу на прибыль, которая утратила силу, на наш взгляд, они актуальны и в приведенной ситуации.
В соответствии с п. 12.3 Порядка по строке 050 Листа 04 с кодом "4" по реквизиту "Вид дохода" указывается сумма налога, выплаченная за пределами Российской Федерации и засчитываемая в уплату налога согласно порядку, установленному ст. 311 НК РФ (т.е. в том случае, если между Российской Федерацией и государством, на территории которого уплачен налог, заключено соглашение об избежании двойного налогообложения).
Так, согласно п. 3 ст. 311 НК РФ суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации.
Между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь действует Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (далее - Соглашение).
В силу п. 2 ст. 9 Соглашения дивиденды могут облагаться налогом в договаривающемся государстве, в котором предприятие, выплачивающее дивиденды, является лицом с постоянным местопребыванием, и в соответствии с законодательством этого государства, но взимаемый налог не должен превышать 15% валовой суммы дивидендов.
На основании ст. 20 Соглашения двойное налогообложение устраняется следующим образом: если лицо с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве получает доход или владеет имуществом в другом договаривающемся государстве, которые в соответствии с положениями Соглашения могут облагаться налогом в другом государстве, сумма налога на упомянутые доход или имущество, подлежащая уплате в этом другом государстве, может быть вычтена из суммы налога, взимаемого с такого лица в связи с указанными доходом или имуществом в первом упомянутом государстве. Данный вычет, однако, не будет превышать сумму налога первого государства на доход или имущество, рассчитанного в соответствии с его налоговым законодательством и правилами.
В целях зачета налога, уплаченного (удержанного) в иностранном государстве, российская организация заполняет и представляет в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию о доходах, полученных ею от источников за пределами РФ, форма которой (далее - Декларация о доходах за рубежом) и инструкция по ее заполнению (далее - Инструкция) утверждены приказом МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709.
В соответствии с п. 3 Инструкции Декларация о доходах за рубежом может быть представлена в налоговые органы в любом отчетном (налоговом) периоде независимо от времени уплаты (удержания) налога в иностранном государстве одновременно с подачей Декларации (смотрите письмо Минфина России от 06.06.2016 N 03-03-06/1/32671).
Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, - документа, заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента.
Подтверждение, указанное в п. 3 ст. 311 НК РФ, действует в течение налогового периода, в котором оно представлено налоговому агенту.
Как мы поняли, в рассматриваемой ситуации контрагент выступил в качестве налогового агента и удержал в соответствии с законодательством Республики Беларусь соответствующую сумму налога. В связи с этим для зачета удержанного иностранной организацией налога при уплате российской организацией налога на прибыль необходимо подтверждение налогового агента.
НК РФ не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих факт удержания налога налоговым агентом, а также не устанавливает перечня реквизитов данных документов.
По мнению Минфина России, представленному в письмах от 21.02.2014 N 03-08-05/7410, от 21.09.2011 N 03-08-05, налогоплательщик может представить любой документ, из которого следует, что соответствующая сумма налога уплачена или удержана источником выплаты. Это могут быть документы по форме, установленной внутренним законодательством иностранного государства, а также документы, составленные в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми на территории иностранного государства.
В письме Минфина России от 16.06.2010 N 03-08-05 сообщается, что подтверждением налогового агента может являться письмо от налогового агента, подписанное уполномоченным лицом, с приложением платежного поручения о перечислении соответствующей суммы в качестве налога, удержанного у источника. Указанное подтверждение налогового агента, по мнению Минфина России, может не заверяться печатью в том случае, когда законодательство иностранного государства, резидентом которого является налоговый агент, удержавший налог, не предусматривает проставления печати на документах об удержанном налоге.
В ряде случаев представители Минфина России также сообщают, что платежное поручение о перечислении соответствующей суммы в качестве налога, удержанного у источника, должно содержать отметку об исполнении (смотрите письма Минфина России от 07.10.2009 N 03-08-05, от 20.08.2008 N 03-08-05).
Документы, составленные на иностранных языках, должны быть переведены на русский язык (письма Минфина России от 21.02.2014 N 03-08-05/7410, от 21.09.2011 N 03-08-05).
Представители Минфина России также разъясняют, что налоговые органы при рассмотрении вопроса о возможности проведения процедуры зачета суммы налога на прибыль, удержанного в иностранном государстве, могут запросить дополнительные документы, необходимые им для проведения зачета (смотрите письмо Минфина России от 21.09.2011 N 03-08-05).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Каратаева Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

9 сентября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) С 1 января 2015 года повышена ставка налога на прибыль организаций по доходам в виде дивидендов (доходам от долевого участия в других организациях) с 9% до 13%. Форма налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденная приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@, не учитывает изменение этой налоговой ставки. До внесения изменений в форму декларации при заполнении Раздела А "Расчет налога с доходов в виде дивидендов (доходов от долевого участия в других организациях, созданных на территории Российской Федерации)" декларации необходимо руководствоваться разъяснениями, приведенными в письме ФНС России от 26.02.2015 N ГД-4-3/2964@.