Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
ИП может воспользоваться патентной системой налогообложения (далее - ПСН) с 01.01.2017. При этом под обособленным объектом для целей ПСН следует рассматривать недвижимое имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве самостоятельного объекта аренды по каждому договору аренды.
Порядок расчета стоимости патента будет следующим:
1) на базе заключенных договоров аренды определяется количество обособленных объектов налогообложения;
2) по каждому объекту определяется его площадь;
3) определяется размер потенциально возможного к получению ИП годового дохода по каждому объекту;
4) полученные потенциально возможные доходы складываются и сумма умножается на 6%.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 346.43 НК РФ патентная система налогообложения устанавливается НК РФ, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ и применяется на территориях указанных субъектов РФ. Согласно пп. 19 п. 2 ст. 346.43 НК РФ ПСН может применяться в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности.
Объектом налогообложения при применении ПСН признается потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта РФ (ст. 346.47 НК РФ).
Налоговая база определяется как денежное выражение потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется ПСН в соответствии с главой 26.5 НК РФ, устанавливаемого на календарный год законом субъекта РФ (п. 1 ст. 346.48 НК РФ).
На основании п. 7 ст. 346.43 НК РФ законами субъектов РФ устанавливаются размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН. Максимальный размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода не может превышать 1 млн. рублей, если иное не установлено п. 8 ст. 346.43 НК РФ. При этом по виду предпринимательской деятельности, указанному, в частности, в пп. 19 п. 2 ст. 346.43 НК РФ (сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности), субъект РФ вправе увеличивать максимальный размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода не более чем в десять раз (пп. 4 п. 8 ст. 346.43 НК РФ). Кроме того, на основании пп. 3 п. 8 ст. 346.43 НК РФ (в отношении вида предпринимательской деятельности, указанного в пп. 19 п. 2 ст. 346.43 НК РФ) субъекты РФ вправе устанавливать размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от количества обособленных объектов (площадей).
Законом г. Москвы от 31.10.2012 N 53 "О патентной системе налогообложения" (далее - Закон N 53) в соответствии с главой 26.5 НК РФ на территории города Москвы введена в действие ПСН и установлен размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по видам предпринимательской деятельности.
Пунктом 19.1 Закона N 53 установлен размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по такому виду предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется ПСН, как сдача в аренду (наем) нежилых помещений, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности. Так, размер потенциально возможного к получению годового дохода (далее - ПВД) на один обособленный объект будет составлять:
- до 100 кв. метров (включительно) - 1000 тыс. рублей;
- свыше 100 кв. метров до 300 кв. метров (включительно) - 3000 тыс. рублей;
- свыше 300 кв. метров до 600 кв. метров (включительно) - 5000 тыс. рублей;
- свыше 600 кв. метров - 10 000 тыс. рублей.
Следует обратить внимание, что ни нормы НК РФ, ни нормы Закона N 53 не определяют, что следует понимать под нежилыми помещениями.
На основании п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Так, п. 1 ст. 130 ГК РФ предусматривает, что к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относится, в частности, все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.
При этом ст. 1 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" относит к недвижимому имуществу также нежилые помещения.
В п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 01.06.2000 N 53 указывается, что нежилое помещение является объектом недвижимости, отличным от здания или сооружения, в котором оно находится, но неразрывно с ним связанным. Также Пленум ВАС РФ в п. 8 постановления от 23.07.2009 N 64 пояснил, что при выделении из состава здания одного или нескольких помещений образуются самостоятельные объекты недвижимости, а право собственности на здание, как объект недвижимости, прекращается.
Таким образом, с точки зрения гражданского законодательства, следует различать такие объекты недвижимости, как здания и нежилые помещения.
Кроме того, на основании п. 6 ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений" (далее - Закон N 384-ФЗ) под зданием для целей указанного закона понимается результат строительства, представляющий собой объемную строительную систему, имеющую надземную и (или) подземную части, включающую в себя помещения, сети инженерно-технического обеспечения и системы инженерно-технического обеспечения и предназначенную для проживания и (или) деятельности людей, размещения производства, хранения продукции или содержания животных. В силу п. 14 ч. 2 ст. 2 Закона N 384-ФЗ помещением для целей указанного закона является часть объема здания или сооружения, имеющая определенное назначение и ограниченная строительными конструкциями.
Указанные обстоятельства, на наш взгляд, не позволяют однозначно утверждать о том, что в отношении деятельности по передаче в аренду всего здания может применяться ПСН.
В то же время возможность применения ПСН в отношении деятельности по сдаче в аренду зданий прослеживается из ряда разъяснений специалистов финансового ведомства (смотрите, например, письма Минфина России от 12.05.2014 N 03-11-11/22073, от 14.03.2013 N 03-11-11/102).
С учетом п. 7 ст. 3 НК РФ полагаем, что индивидуальный предприниматель в рассматриваемой ситуации все же сможет применять ПСН в отношении деятельности по сдаче в аренду как нежилого здания в целом, так и нежилых помещений (их частей) в здании.
Порядок и условия начала применения ПСН установлены ст. 346.45 НК РФ. Как указано в п. 2 ст. 346.35 НК РФ, заявление на получение патента подается в налоговый орган по месту жительства не позднее чем за 10 дней до начала применения индивидуальным предпринимателем ПСН. Таким образом, срок для применения с 01.01.2017 ПСН еще не пропущен.
По вопросам, связанным с порядком заполнения формы заявления на получение патента, а также формы патента, следует обращаться в налоговые органы по месту постановки на учет (по месту осуществления предпринимательской деятельности) (письмо Минфина России от 26.01.2015 N 03-11-11/2234).
Относительно вопроса определения налоговой базы в данном случае следует обратить внимание, что ни нормы НК РФ, ни нормы Закона N 53 не определяют, что следует понимать под "обособленным объектом". Нами не обнаружено определения данного понятия и в других отраслях законодательства.
В письме Минфина России от 20.05.2013 N 03-11-11/17542 разъясняется, что количество обособленных объектов, в отношении которых применяется ПСН, определяется по количеству договоров аренды (найма), заключаемых индивидуальным предпринимателем - арендодателем (наймодателем) с конкретными арендаторами (нанимателями) (смотрите также письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-11-10/5810, письмо Минфина России от 13.03.2015 N 03-11-12/13668).
Схожая логика прослеживается в письмах Минфина России от 17.11.2014 N 03-11-09/57921, от 30.06.2014 N 03-11-09/31390, ФНС России от 30.09.2014 N ГД-3-3/3296@, от 03.06.2014 N ГД-4-3/10519@, в которых сообщается, что количество объектов, передаваемых в аренду (наем), определяется на основании как долгосрочных, так и краткосрочных договоров аренды (найма), заключаемых индивидуальным предпринимателем-арендодателем с конкретными арендаторами (смотрите также письма Минфина России от 28.02.2014 N 03-11-12/8705, от 20.01.2014 N 03-11-12/1396, от 14.10.2013 N 03-11-12/42628, от 09.09.2013 N 03-11-12/36942, от 31.07.2013 N 03-11-12/30611, письмо Минфина России от 22.04.2016 N 03-11-12/23302).
Если придерживаться данного подхода, то под обособленным объектом для целей ПСН следует рассматривать имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве самостоятельного объекта аренды по договору, в том числе и части помещения (смотрите также п. 9 постановления Пленума ВАС РФ от 17.11.2011 N 73).
В рассматриваемой ситуации как обособленные объекты будут рассматриваться здание, переданное целиком в аренду, и передаваемые на основании отдельных договоров аренды офисы (комнаты) либо их части (рабочие места), а также помещение под автосервис и автомойку. При этом количество обособленных объектов для целей ПСН будет равно количеству заключенных договоров аренды.
На основании ст. 346.50 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 6%. В соответствии с п. 1 ст. 346.51 НК РФ налог при применении ПСН исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. В случае получения индивидуальным предпринимателем патента на срок менее двенадцати месяцев налог рассчитывается путем деления размера ПВД на двенадцать месяцев и умножения полученного результата на количество месяцев срока, на который выдан патент.
В заданном нам вопросе отсутствуют сведения о площадях сдаваемых в аренду зданий (помещений), а также о количестве договоров аренды. В этих условиях невозможно рассчитать стоимость патента. Теоретически же порядок расчёта стоимости патента при заданных условиях будет следующим (смотрите также письмо Минфина России от 18.04.2016 N 03-11-11/22161):
1) на базе заключенных договоров аренды определяется количество обособленных объектов налогообложения;
2) по каждому объекту определяется его площадь;
3) на основании п. 19.1 ст. 1 Закона N 53 определяется ПВД по каждому объекту;
4) полученные ПВД складываются и сумма умножается на 6%.
Обращаем внимание, что ИП может потерять право на применение ПСН, если с начала календарного года его доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, превысили 60 млн. рублей
В заключение отметим, что отсутствие определения "обособленный объект" для целей ПСН, на наш взгляд, не позволяет однозначно исходить из того, что в качестве таковых следует рассматривать имущество, являющееся объектом аренды по самостоятельным договорам. Однако использование какой-либо иной логики в данном случае, вероятнее всего, приведет к спору с налоговыми органами.

К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Патентная система налогообложения;
- Энциклопедия решений. ПСН в отношении сдачи в аренду (в наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РКА Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

23 сентября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.