Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В бухгалтерском учете начисление амортизации по указанному в вопросе имуществу не прекращается, синтетический счет для учета подлежащих реализации на торгах, не используемых по назначению объектов основных средств, не изменяется.
В целях налогообложения прибыли в составе расходов признаются амортизационные начисления по основным средствам, использующимся в управленческих целях.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", далее - ПБУ 6/01, п. 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, далее - Методические указания N 91н).
В п. 17 ПБУ 6/01 перечислены объекты, не подлежащие амортизации в бухгалтерском учете; по остальным основным средствам, не перечисленным в нем, в бухгалтерском учете начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения его стоимости либо списания его с бухгалтерского учета (п.п. 21, 22 ПБУ 6/01, п.п. 61, 62 Методических указаний N 91н).
По общему правилу в течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, за исключением случаев, перечисленных в п. 23 ПБУ 6/01:
1) перевод объекта по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев;
2) в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Во всех остальных случаях, не перечисленных в п. 23 ПБУ 6/01, начисление амортизации в бухгалтерском учете производится в течение всего срока нахождения объекта на балансе независимо от факта использования его в деятельности организации (п. 63 Методических указаний N 91н).
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится (п. 24 ПБУ 6/01, п. 64 Методических указаний N 91н).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация должна приостановить начисление амортизации в бухгалтерском учете по объектам основных средств только в периоде их перевода по решению руководителя на консервацию сроком более трех месяцев. В остальных случаях временного неиспользования объектов основных средств (если они не восстанавливались в течение периода, продолжительность которого превышает 12 месяцев) организация должна продолжать начислять амортизацию в бухгалтерском учете независимо от фактического использования объектов и от результатов деятельности организации в отчетном периоде (прибыль или убыток).
Пунктом 30 ПБУ 6/01 предусмотрено, что если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре. Таким образом, ПБУ 6/01 предусматривает, что в случае продажи списывается именно объект, принятый к учету в качестве ОС. Перевод его в состав ТМЦ (что обусловило бы неначисление амортизации по нему) нормами действующего законодательства о бухгалтерском учете прямо не предусмотрен (смотрите также постановление АС Поволжского округа от 05.02.2016 N Ф06-5311/15 по делу N А72-11137/2015).

Налог на прибыль организаций

Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).
Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признается в том числе имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб. (до 01.01.2016 - 40 000 руб.). В соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключаются в том числе основные средства:
- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
- находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, если основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода.
Под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 рублей (п. 1 ст. 257 НК РФ)*(1).
Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям; начисление амортизации по объектам, исключенным из состава амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ, прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем исключения данного объекта из состава амортизируемого имущества (п.п. 5 и 6 ст. 259.1 НК РФ).
Тем самым, если имущество временно не используется в основной деятельности, направленной на получение дохода, или для управления организации, оно не подлежит признанию в качестве амортизируемых основных средств (письма Минфина России от 24.02.2012 N 03-03-06/2/23, от 04.07.2011 N 03-03-06/2/108).
Поэтому амортизация по имеющим производственное назначение объектам, не проданным на торгах, в целях налогообложения прибыли организаций не начисляется. И в целях налогообложения прибыли в составе расходов признаются амортизационные начисления по основным средствам, использующимся в управленческих целях.

К сведению:
Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию при методе начисления установлен ст. 318 НК РФ (п. 1 ст. 272 НК РФ). В силу п. 1 ст. 318 НК РФ указанные расходы для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при оказании услуг. Суммы прямых расходов по общему правилу подлежат распределению на расходы, приходящиеся на реализованную продукцию (выполненную работу, оказанные услуги), которые признаются в составе расходов текущего периода, и на остатки незавершенного производства (ст. 319 НК РФ). Иные затраты, связанные с управлением организации, даже при отсутствии доходов могут относиться к косвенным расходам, признаваемым в целях налогообложения в текущем отчетном периоде, если соблюдены критерии п. 1 ст. 252 НК РФ (письма Минфина России от 20.09.2011 N 03-03-06/1/578, от 12.05.2010 N 03-03-06/1/324).
Однако для организаций, оказывающих услуги, предусмотрено исключение (абзац третий п. 2 ст. 318 НК РФ). Данные налогоплательщики вправе всю сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, относить на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода. Поскольку это право налогоплательщика, то свое решение организация должна отразить в учетной политике для целей налогообложения. В таком случае организация всю сумму расходов, связанных с оказанием услуг, может признавать в составе расходов отчетного (налогового) периода. Причем признание таких расходов в целях налогообложения не обусловлено получением дохода от осуществляемой деятельности (письмо ФНС России от 21.04.2011 N КЕ-4-3/6494).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

21 сентября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Положения ст.ст. 256 и 257 НК РФ в редакции Федерального закона от 08.06.2015 N 150-ФЗ применяются к объектам амортизируемого имущества, введенным в эксплуатацию начиная с 01.01.2016 (ч. 7 ст. 5 названного закона).