Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок отнесения утилизационного сбора, учтенного на счете 44, на стоимость реализованной продукции организации следует определить самостоятельно и утвердить его в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.
Учитывая мнение специалистов Минфина России, в налоговом учете утилизационный сбор учитывается в составе прочих расходов в том периоде, когда у плательщика утилизационного сбора возникает обязанность по его уплате.

Обоснование вывода:
Утилизационный сбор введен ст. 24.1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" и уплачивается в соответствии с порядком и по ставкам, установленным Правительством РФ.
В Закон N 89-ФЗ Федеральным законом от 29.12.2015 N 392-ФЗ внесены изменения, согласно которым с 1 января 2016 года утилизационный сбор должны платить, в том числе, и производители самоходных машин и прицепов к ним.
Правила взимания, исчисления, уплаты и взыскания утилизационного сбора в отношении самоходных машин и (или) прицепов к ним (далее - Правила), а также перечень видов и категорий самоходных машин и прицепов к ним, в отношении которых уплачивается утилизационный сбор, а также размеров утилизационного сбора утверждены Постановлением Правительства РФ от 06.02.2016 N 81 (далее - Постановление N 81). Отметим, что Постановление N 81 вступило в силу с даты его официального опубликования - с 10 февраля 2016 года.
Утилизационный сбор взимается со дня вступления в силу Постановления N 81, то есть с 10 февраля 2016 года, и только в отношении самоходных машин и прицепов к ним, которые указаны в Перечне. В отношении техники, не указанной в Перечне, а также выпущенной в обращение до 10 февраля 2016 года, утилизационный сбор не взимается (письмо Минпромторга РФ от 04.03.2016 N МА-12952/20 (доведено до налоговых органов письмом ФНС России от 28.03.2016 N СД-4-3/5250@)).
Взимание утилизационного сбора, уплату которого осуществляют плательщики, производящие самоходные машины и прицепы к ним, осуществляет ФНС России (п. 4 Постановления N 81, письмо ФНС России от 15.02.2016 N СД-4-3/2341@).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:
- расходы по обычным видам деятельности;
- прочие расходы.
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров (п. 5 ПБУ 10/99).
Согласно п. 7 ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности формируют:
- расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;
- расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).
Налоги и сборы, таможенные пошлины и сборы, уплата которых связана с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров или же с выполнением работ, оказанием услуг, отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности.
При этом организация вправе самостоятельно определить квалификацию расхода в зависимости от ситуации, закрепив данное положение в своей учетной политике.
В данной ситуации организация учитывает утилизационный сбор на счете 44 "Расходы на продажу". Отметим, что согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению (утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - Инструкция) счет 44 "Расходы на продажу" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.
В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 "Расходы на продажу" учитываются расходы, связанные с продажей готовой продукции. Из положений Постановления N 81 следует, что утилизационный сбор уплачивается в отношении выпускаемой продукции, то есть связан с реализацией продукции. Следовательно, организация вправе учесть сумму утилизационного сбора на счете 44.
Согласно Инструкции по дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи". При этом согласно Инструкции в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, при частичном списании подлежат распределению расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям). Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг).
При этом, по нашему мнению, организация вправе предусмотреть распределение расходов, связанных с уплатой утилизационного сбора, в зависимости от реализуемой продукции.
Например, учетной политикой организации может быть предусмотрен порядок списания расходов, связанных с уплатой утилизационного сбора, по среднему проценту. За основу, на наш взгляд, можно взять порядок, содержащийся в п. 2.18 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Роскомторгом и Минфином России 20.04.1995 N 1-550/32-2.
При наличии технической возможности можно предусмотреть вариант списания утилизационного сбора непосредственно в периоде, когда организация признает выручку от реализации того транспортного средства, в отношении которого начислен утилизационный сбор. На наш взгляд, такой вариант более предпочтителен.
В любом случае выбранный порядок необходимо утвердить в учетной политике организации в целях бухгалтерского учета.

Налоговый учет

Согласно п. 1 ст. 51 БК РФ утилизационный сбор относится к неналоговым доходам федерального бюджета (письма Минфина России от 27.05.2016 N 03-07-11/30606, ФНС России от 09.08.2016 N СД-4-3/14548@). Следовательно, он не может быть учтен в целях налогообложения прибыли на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, так как не является налоговым или таможенным платежом (сбором).
По мнению специалистов финансового ведомства, утилизационный сбор подлежит учету при определении налоговой базы в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку является обязательным платежом, уплачиваемым при ввозе или производстве транспортных средств и шасси (письма Минфина РФ от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54938, от 29.08.2014 N 03-03-06/1/43346, от 11.04.2014 N 03-03-06/1/16575, от 12.03.2014 N 03-03-10/10650).
В соответствии с пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
При этом датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается дата их начисления.
В общем случае производители уплачивают утилизационный сбор при выпуске транспортных средств, а затем по истечении 3 рабочих дней со дня уплаты утилизационного сбора представляют в налоговый орган расчет суммы утилизационного сбора в отношении самоходных машин и (или) прицепов (пп. "а" п. 18 Правил).
Для крупнейших производителей*(1) предусмотрен особый порядок уплаты утилизационного сбора.
Крупнейшие производители самоходных машин и (или) прицепов представляют расчет утилизационного сбора в налоговый орган по месту нахождения крупнейшего производителя не позднее последнего дня квартала, в котором был выдан бланк паспорта, на котором крупнейшим производителем самостоятельно проставлена отметка об уплате утилизационного сбора (пп. "а" п. 21 Правил).
Причем уплату утилизационного сбора крупнейший производитель осуществляет в течение 45 календарных дней, следующих за кварталом, в котором составлен расчет утилизационного сбора. А за III квартал года - в течение 90 календарных дней, следующих за указанным кварталом (п. 24 Правил, письмо Минпромторга от 10.03.2016 N МА-13690/20 (доведено до налоговых органов письмом ФНС России от 29.03.2016 N СД-4-3/5325@)).
Таким образом, крупнейшие производители выпускают транспортное средство, рассчитывают утилизационный сбор, самостоятельно производят отметку об уплате сбора на паспорте транспортного средства, сдают в налоговый орган расчет и лишь затем в сроки, установленные п. 24 Правил, перечисляют утилизационный сбор. То есть для крупнейших производителей Правительством РФ предусмотрена своего рода льгота по уплате утилизационного сбора.
Аналогичные нормы для уплаты утилизационного сбора предусмотрены и при взимании утилизационного сбора в отношении колесных транспортных средств (шасси) Правилами, утвержденными Постановлением от 26.12.2013 N 1291.
Специалисты финансового ведомства, учитывая положения Правил, утвержденных Постановлением от 26.12.2013 N 1291, которые идентичны с Правилами, утвержденными Постановлением N 81, разъясняют, что датой начисления утилизационного сбора признается дата возникновения обязательств, связанных с уплатой сбора в бюджет. Соответственно, для целей налогообложения прибыли утилизационный сбор должен учитываться в составе прочих расходов того отчетного периода, в котором возникает соответствующая обязанность.
То есть утилизационный сбор признается в составе прочих расходов в том периоде, когда у организации возникла обязанность по его уплате (письма Минфина РФ от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54938, от 29.08.2014 N 03-03-06/1/43346, от 11.04.2014 N 03-03-06/1/16575, от 12.03.2014 N 03-03-10/10650).
В данной ситуации организация является крупнейшим производителем самоходных машин. Следовательно, учитывая позицию финансового ведомства, утилизационный сбор организация вправе учесть в составе прочих расходов в том периоде, когда у нее возникла обязанность по уплате утилизационного сбора.
Например, если расчет утилизационного сбора составлен 30 сентября 2016 года, то обязанность по его уплате возникает у крупнейшего производителя 30 декабря 2016 года. Следовательно, учесть в расходах сумму исчисленного утилизационного сбора организация будет вправе только в IV квартале 2016 года.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Учет налогов и сборов, взносов на обязательное страхование, таможенных платежей;
- Энциклопедия решений. Расходы в виде налогов, сборов, пошлин, страховых взносов в целях налогообложения прибыли.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

5 октября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) Перечень плательщиков, признанных организациями - крупнейшими производителями самоходных машин и (или) прицепов и включенных в реестр организаций - крупнейших производителей самоходных машин и (или) прицепов утвержден приказом Министерства промышленности и торговли РФ от 14.07.2016 N 2395.