Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Нулевая ставка НДС в отношении услуг по международной перевозке товаров подтверждается посредством представления в налоговый орган пакета документов одновременно с налоговой декларацией в срок не позднее 180 календарных дней с даты отметки, проставленной таможенными органами на копиях транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа.
В рассматриваемой ситуации такими документами являются:
- контракт (копия контракта) организации с заказчиком услуг;
- копия транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа (с отметкой российского таможенного органа, подтверждающей вывоз товара за пределы территории Российской Федерации).
Порядок вычета "входного" НДС по товарам (работам, услугам), которые приобретены для осуществления операций по реализации услуг по международной перевозке товаров, с 1 июля 2016 года не изменился. В отношении суммы НДС по расходам, приходящимся на услуги по международной перевозке, облагаемые по ставке 0%, налоговый вычет может быть заявлен только после сбора указанного пакета документов.

Обоснование вывода:
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации услуг на территории РФ.
Согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации услуг по международной перевозке товаров. В целях ст. 164 НК РФ под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.
Перечень документов, представляемых в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией по НДС для подтверждения обоснованности применения ставки 0% и налоговых вычетов, предусмотрен ст. 165 НК РФ (смотрите также письмо ФНС России от 06.03.2015 N ЕД-4-15/3682).
В норме п. 3.1 ст. 165 НК РФ указано, что при реализации услуг, предусмотренных пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% налогоплательщиками представляются в налоговые органы следующие документы:
- контракт (копия контракта) организации с заказчиком услуг - с иностранным или российским лицом (пп. 1 п. 3.1 ст. 165 НК РФ);
- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации), с учетом особенностей, предусмотренных в пп. 3 п. 3.1 ст. 165 НК РФ.
Так, при вывозе товаров автомобильным транспортом за пределы таможенной территории Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, в налоговые органы представляется копия транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа с отметкой российского таможенного органа, подтверждающей вывоз товара за пределы территории Российской Федерации.
При ввозе товаров автомобильным транспортом с территории иностранного государства, не являющегося членом Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, в налоговые органы представляется копия транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа с отметкой российского таможенного органа, подтверждающего ввоз товара на территорию Российской Федерации.
Напомним, что Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ, вступившим в силу 1 октября 2011 года, в ст. 165 НК РФ были внесены изменения, согласно которым из перечня документов, обосновывающих право на применение нулевой ставки НДС, в том числе при реализации услуг по международной перевозке, исключены документы, подтверждающие оплату. Следовательно, в настоящее время при оказании организацией услуг по международной перевозке представлять в налоговый орган выписку банка (ее копию), подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных услуг на счет налогоплательщика в российском банке, в пакете документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки НДС, не требуется.
Документы, подтверждающие правомерность применения нулевой ставки НДС, представляются в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией в срок не позднее 180 календарных дней с даты отметки, проставленной таможенными органами на документах, предусмотренных пп. 3 п. 3.1 ст. 165 НК РФ, то есть на копиях транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа (абзац шестой п. 9 и п. 10 ст. 165 НК РФ) (смотрите также письмо Минфина России от 11.01.2013 N 03-07-08/02).
Если к этому сроку указанные документы не будут собраны, то организации необходимо будет заплатить НДС в бюджет исходя из ставки налога, установленной п. 3 ст. 164 НК РФ (18%) (п. 9 ст. 165 НК РФ)*(1).
Согласно п. 9 ст. 167 НК РФ налоговая база при реализации услуг по международной перевозке товаров определяется на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
При этом независимо от момента определения налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации услуг выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня оказания этих услуг*(2). Смотрите также письмо Минфина России от 20.04.2016 N 03-07-14/22872.
Регистрация такого счета-фактуры в книге продаж производится только в момент определения налоговой базы (как уже сказано, согласно п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по экспортным операциям является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих ставку 0%). Поэтому при подтверждении ставки 0% в последний день квартала организация регистрирует счет-фактуру в книге продаж.
При применении ставки 0% организация имеет право на вычеты НДС, предъявленные продавцами приобретенных ею товаров (работ, услуг), использованных для экспортных операций (п. 3 ст. 172 НК РФ). Согласно этой норме на последнее число квартала, в котором собран полный пакет необходимых документов, производятся налоговые вычеты НДС, относящиеся к услугам по международной перевозке товаров (смотрите также письмо Минфина России от 12.09.2016 N 03-07-08/53164). Тогда же счета-фактуры, полученные от поставщиков товаров (работ, услуг), использованных при оказании услуг по международной перевозке, следует зарегистрировать в книге покупок.
Таким образом, суммы НДС по расходам, приходящимся на услуги, облагаемые по ставке 0%, могут быть приняты к вычету только в периоде, в котором собран полный пакет документов, необходимых для подтверждения нулевой ставки. То есть указанный вычет можно заявить только после сбора полного пакета документов, которые подтверждают обоснованность использования ставки 0%.
С 1 июля 2016 года положениями Федерального закона от 30.05.2016 N 150-ФЗ (далее - Закон N 150-ФЗ) пункт 3 ст. 172 НК РФ дополнен абзацем, в соответствии с которым вычет "входного" НДС по товарам (работам, услугам), которые приобретены для использования в операциях по реализации экспортных товаров (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ) (за исключением сырьевых товаров) и драгметаллов (пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ), можно заявлять в общем порядке после принятия на учет указанных приобретений (п. 1 ст. 172 НК РФ)*(3).
При этом порядок вычета "входного" НДС по товарам (работам, услугам), которые приобретены для осуществления операций по реализации, указанных в других подпунктах п. 1 ст. 164 НК РФ, в том числе услуг по международной перевозке товаров (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ), не изменился. Как уже было отмечено, в отношении суммы НДС по расходам, приходящимся на услуги по международной перевозке, облагаемые по ставке 0%, налоговый вычет (после 01.07.2016 как и ранее) можно заявить только после сбора полного пакета документов, которые подтверждают обоснованность использования ставки 0%.

К сведению:
С 1 октября 2015 года в соответствии с п. 15 ст. 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки по НДС при оказании услуг, перечисленных в п. 1 ст. 164 НК РФ, налогоплательщик вправе представить в налоговый орган вместо отдельных документов их реестры. Приказом ФНС России от 30.09.2015 N ММВ-7-15/427@ утверждены формы и форматы реестров, а также порядок их заполнения.
Это связано с организацией электронного информационного обмена между ФТС и ФНС (п. 17 ст. 165 НК РФ).
Налоговый орган, проводящий камеральную налоговую проверку, вправе истребовать у налогоплательщика документы, сведения из которых включены в реестры.

Рекомендуем ознакомиться со следующим материалом:
- Энциклопедия решений. Нулевая ставка НДС по работам (услугам).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

18 октября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) Однако, если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение нулевой ставки, уплаченные суммы НДС подлежат вычету в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст.ст. 171 и 172 НК РФ (п. 9 ст. 165 НК РФ).
*(2) При получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг, подлежащих налогообложению по нулевой ставке, счета-фактуры не выставляются (абзац четвертый п. 1 ст. 154 НК РФ, письма Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39, от 20.04.2007 N 03-07-08/88, п. 17 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утверждённых постановлением Правительства РФ от 26.11.2011 N 1137).
*(3) Соответственно, новые правила вычета "входного" НДС для экспортеров несырьевых товаров применяются только в отношении сумм НДС, приходящихся на товары (работы, услуги), имущественные права, принятые на учет с 01.07.2016. По товарам (работам, услугам), имущественным правам, принятым на учет до 01.07.2016, вычет НДС осуществляется на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
С 1 июля 2016 года положениями Закона N 150-ФЗ из ст. 165 НК РФ также исключены нормы, обязывающие налогоплательщиков подтверждать обоснованность вычетов НДС по экспортным несырьевым товарам посредством представления в налоговый орган предусмотренных этой статьей документов (абзац первый п. 1 ст. 165 НК РФ, абзац первый п. 8 ст. 165 НК РФ). Такие документы налогоплательщики должны подавать исключительно для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% или особенностей налогообложения.