Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
За несвоевременную уплату НДФЛ налоговая инспекция может привлечь организацию к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, путем взыскания штрафа в размере 20% от суммы НДФЛ, уплаченного с опозданием.

Обоснование вывода:
Согласно п. 5 ст. 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.
Так, за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, для налоговых агентов предусмотрена ответственность в виде штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению (ст. 123 НК РФ).
В п. 21 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 разъяснено, что правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать и перечислить соответствующую сумму, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.
Из вопроса следует, что организация имела возможность удержать налог с доходов физического лица и сделала это. При этом удержанный НДФЛ был перечислен в бюджет позже установленного НК РФ срока.
Ранее до вступления в силу действующей редакции ст. 123 НК РФ (до 02.09.2010 года) ответственность налогового агента была установлена лишь за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налога, подлежащего удержанию и перечислению.
При этом специалисты налоговых органов пытались применять указанную норму и в случае несвоевременного перечисления налога налоговым агентом (т.е. в случае нарушения сроков) (письмо ФНС России от 26.02.2007 N 04-1-02/145@).
Однако такая позиция налоговых органов не находила поддержки в судах, которые указывали на то, что понятия "неисполнение обязанности" и "несвоевременное исполнение обязанности" не являются идентичными. Поэтому налоговый агент не должен нести ответственность по этой статье, если до принятия решения о привлечении к налоговой ответственности он перечислит налог в бюджет в полном объеме (смотрите, например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 01.02.2010 N А45-8602/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 03.02.2010 N А32-38736/2009-46/620). Аналогичной позиции придерживалось и финансовое ведомство (письмо Минфина России от 13.10.2008 N 03-02-07/2-177).
Действующая же редакция ст. 123 НК РФ предусматривает ответственность налогового агента, даже если он перечислил НДФЛ, но сделал это с нарушением установленного срока (смотрите, например, постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2014 N 18290/13, письма Минфина России от 12.04.2013 N 03-02-07/1/12347 и от 19.03.2013 N 03-02-07/1/8500).
Самостоятельным основанием для привлечения к ответственности налогового агента стало неудержание (неполное удержание) им налога.
Таким образом, ответственность по ст. 123 НК РФ может наступить в результате следующих действий (бездействия) налогового агента:
- не исчислена соответствующая сумма налога из доходов, выплаченных налогоплательщику, вследствие чего налог не удержан и не перечислен в бюджет;
- налог исчислен, но не удержан и, соответственно, не перечислен в бюджет;
- налог исчислен, удержан, но в бюджет не перечислен или перечислен несвоевременно (письмо Минфина России от 16.02.2015 N 03-02-07/1/6889).
Поэтому привлечение налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ возможно и в случае перечисления НДФЛ на один день позже установленного НК РФ срока (письмо ФНС России от 29.12.2014 N СА-4-7/27163).
Отсутствие задолженности по НДФЛ на дату составления акта налоговой проверки не является основанием для неприменения штрафа за несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет налоговым агентом. На это указал суд в постановлении АС Северо-Западного округа от 02.11.2015 N Ф07-948/15). Это решение было поддержано и ВС РФ (определение ВС РФ от 31.03.2016 N 307-КГ16-1594).
Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 24.07.2013 N 03-02-07/1/29131. В нем финансовое ведомство указало на то, что обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотрены ст. 109 НК РФ. При этом последующее (после срока, установленного НК РФ) перечисление налога не является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, установленного ст. 123 НК РФ.
В рассматриваемой ситуации НДФЛ был уплачен не в срок, установленный НК РФ, а с опозданием. В связи с этим, даже если на дату составления налоговым органом акта проверки задолженность по налогу погашена, это обстоятельство не является основанием для освобождения организации от ответственности по ст. 123 НК РФ.
Таким образом, организация может быть оштрафована за несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет.
Кроме того, организации необходимо будет уплатить пени, рассчитанные в порядке, установленном ст. 75 НК РФ, за каждый день просрочки уплаты налога.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

7 ноября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.