Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Отражение расходов по приобретению автомобильных шин в рамках договора на техническое обслуживание и ремонт транспортного средства по подстатье 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ сопряжено с риском возникновения претензий со стороны контролирующих органов.
В рассматриваемой ситуации расходы, исходя из их экономического содержания, могут быть отражены по соответствующим статьям (подстатьям) КОСГУ:
- 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" (в части стоимости приобретенных запасных частей (шин));
- 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" (в части стоимости работ по замене шин, осуществляемые в целях соблюдения нормативных предписаний по эксплуатации (содержанию) имущества).

Обоснование вывода:
Согласно Указаниям, утвержденным приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н (далее - Указания N 65н), отнесение расходов на тот или иной код бюджетной классификации должно осуществляться прежде всего исходя из экономического содержания определенной хозяйственной операции.
В то же время нередко формулировки, содержащиеся в договорах, счетах, актах, накладных и иных документах, не позволяют четко определить статьи (подстатьи) КОСГУ, соответствующие обязательствам, которые принимает бюджетное учреждение. В таких случаях при обосновании своей позиции должностные лица, по нашему мнению, должны определить характер обязательств, руководствуясь положениями гражданского законодательства.
Поэтому отнесение расходов по оплате обязательств по конкретным договорам на ту или иную статью (подстатью) КОСГУ зависит, в первую очередь, от предмета договора (контракта). При этом предусмотренный порядок документального оформления расходов, во избежание разногласий с контролирующими органами, должен подтверждать, что учреждение принимает именно те работы (материальные ценности, услуги), выполнение (поставка, оказание) которых было обозначено в качестве предмета договора (контракта).
Отметим, что техническое обслуживание представляет собой комплекс работ (операций), направленных на предупреждение отказов и неисправностей, обеспечение полной работоспособности автотранспортного средства (агрегата, узла, системы) в пределах эксплуатационных характеристик, установленных изготовителем.
Если учреждением заключается договор на оказание услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства, который предусматривает замену конкретных запчастей (в том числе изношенных шин), и их стоимость включается в общую стоимость предоставленных услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства, то такую установку запчастей следует рассматривать как неотъемлемую часть услуги по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства.
Иными словами, если предметом государственного контракта (договора) являются работы по техническому обслуживанию и ремонту автомобиля, то на основании актов должны приниматься именно такие работы. При этом стоимость отдельных видов работ и использованных материальных ценностей, перечисленных в заказ-наряде, должна учитываться при составлении данных актов*(1).
В соответствии с требованиями Указаний по применению бюджетной классификации, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н (далее - Указания N 65н), расходы по оплате такого контракта (договора) должны быть отнесены на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ.
В то же время при приобретении автомобильных шин в рамках договора на техническое обслуживание и ремонт транспортного средства отражение расходов в рамках такого договора за счет подстатьи 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ сопряжено с риском возникновения претензий со стороны контролирующих органов. Прежде всего, это связано с особым порядком учета и списания автомобильных шин учреждениями госсектора*(2).
Кроме того, замена сезонных шин не связана с ремонтом или техническим обслуживанием автомобиля - при замене летних шин на зимние целью проводимых работ является адаптация транспортного средства к местным климатическим условиям. Сезонная замена шин является необходимым условием поддержания характеристик эксплуатации автомобиля, поскольку зимние шины позволяют автомобилю свободно двигаться на обледенелых и заснеженных дорогах. Запрет на эксплуатацию в зимний период транспортных средств, не укомплектованных зимними шинами, установлен п. 5.5 Приложения 8 к Техническому регламенту таможенного союза ТР ТС 018/2011 "О безопасности колесных транспортных средств"*(3).
То есть в данном случае можно говорить о том, что указанные расходы обусловлены нормами законодательства. В соответствии с положениями Указаний N 65н расходы на оплату работ (услуг), осуществляемые в целях соблюдения нормативных предписаний по эксплуатации (содержанию) имущества, относятся на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ.
При этом по экономическому смыслу в рассматриваемой ситуации наряду с работами по замене шин автомобиля учреждением приобретаются нефинансовые активы (зимние шины), поэтому, по нашему мнению, заключаемый договор должен включать в себя условия смешанного договора*(4).
Заключение учреждением одного смешанного договора, предусматривающего осуществление нескольких отличных по экономическому содержанию расходов, не может служить основанием для отражения всех этих расходов по какому-либо одному коду бюджетной классификации, если условия договора и предусмотренный порядок документального оформления расходов дают возможность однозначно отнести их на определенные статьи (подстатьи) КОСГУ.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации расходы, исходя из их экономического содержания, могут быть отражены по соответствующим статьям (подстатьям) КОСГУ:
- 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" (в части стоимости приобретенных запасных частей (шин));
- 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" (в части стоимости работ по замене шин, осуществляемые в целях соблюдения нормативных предписаний по эксплуатации (содержанию) имущества).

К сведению:
Бюджетные (автономные) учреждения самостоятельно определяют направления расходования средств субсидий на выполнение государственных (муниципальных) заданий в соответствии с Планами финансово-хозяйственной деятельности (далее - Планы ФХД). Иными словами, средства субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания вовсе не обязательно должны расходоваться в строгом соответствии c теми направлениями (видами расходов) и нормами расходов, которые учитывались при расчете общего годового размера такой субсидии (п. 12 Требований, утвержденных приказом Минфина России от 28.07.2010 N 81н, письма Минфина России от 29.01.2013 N 02-13-06/293, от 14.04.2016 N 02-01-11/21556, от 29.04.2016 N 02-03-06/25186). Главное, чтобы государственное (муниципальное) задание выполнялось в установленные сроки, в полном объеме и с должным качеством.
Расходы, изначально не предусмотренные Планом ФХД, могут осуществляться автономным учреждением за счет средств субсидии на выполнение задания при уточнении Плана ФХД - уменьшении объема каких-либо запланированных ранее, но не осуществленных расходов.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Госучреждение. Счет 09 "Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных";
- Энциклопедия решений. Внесение изменений в План ФХД бюджетного (автономного) учреждения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Сапетина Ирина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Миллиард Мария

8 ноября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Позиция Минфина России, изложенная в письме от 14.12.2012 N 03-11-06/3/87: если договор (акт) на оказание услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства (заказ-наряд) предусматривает замену конкретных запчастей, при этом общая стоимость данных запчастей включается в общую стоимость предоставленных услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства, то такую установку запчастей следует рассматривать как неотъемлемую часть услуги по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства. В подобной ситуации отпуск запчастей, стоимость которых включается в стоимость предоставленных услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства, не признается розничной торговлей.
Если при оказании услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства заключается отдельный договор розничной купли-продажи на передаваемые запчасти или если в договоре (акте) на оказание услуг по ремонту автотранспортного средства (в заказ-наряде) стоимость запчастей выделяется отдельной строкой и указывается с наценкой, то такую деятельность следует признавать розничной торговлей.
*(2) Все сезонные шины имеют определенный ресурс пробега. Снятие летних шин в связи с заменой их на зимние не влечет за собой списание их с учета. Только при достижении нормы эксплуатационного пробега шины могут быть списаны. До этого времени они могут продолжать "числиться" за конкретным автомобилем.
*(3) Государственный контроль (надзор) за соблюдением требований указанного Технического регламента в отношении колесных транспортных средств, находящихся в эксплуатации на территории Российской Федерации, осуществляет Министерство внутренних дел РФ (п. 1 постановления Правительства РФ от 16.10.2015 N 1108).
*(4) Если договор содержит все существенные условия как договора поставки, так и договора подряда, то он может быть признан смешанным. И если иное не будет вытекать из содержания договора, к отношениям сторон по такому договору будут применяться в соответствующих частях правила о договорах поставки и подряда. Отметим, что такой подход должен подтверждаться и соответствующим порядком документального оформления результатов исполнения обязательств, то есть результаты осуществления поставки и приемка результатов работ оформляются различными первичными документами - накладными и актами выполненных работ.