Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Исходя из буквального прочтения предмета договора, расходы на приобретение деталей для компьютерной техники учреждением могут быть отнесены на статью 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ, а стоимость работ по установке указанных деталей - на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ. Однако даже такой подход с большой долей вероятности может стать поводом для претензий проверяющих при проведении мероприятий финансового контроля.
Для учета вложений в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов при модернизации используется счет 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы".
Законодательство не содержит требований о согласовании (уведомлении) вышестоящих органов о проведении модернизации и увеличении первоначальной стоимости объектов основных средств.

Обоснование вывода:
1. При отнесении расходов на конкретные коды бюджетной классификации учреждения руководствуются Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н (далее - Указания N 65н).
Отнесение расходов на тот или иной код бюджетной классификации должно осуществляться прежде всего исходя из экономического содержания фактов хозяйственной жизни (операций).
В свою очередь, представление об экономическом содержании осуществляемых операций учреждение может получить из содержания заключаемых договоров (контрактов). В настоящее время при оценке экономического содержания большинства расходов принято исходить, прежде всего, из предмета конкретного договора.
В соответствии с Указаниями N 65н расходы на приобретение запасных и (или) составных частей для машин, оборудования, оргтехники, вычислительной техники, систем телекоммуникаций и локальных вычислительных сетей, систем передачи и отображения информации, защиты информации, информационно-вычислительных систем, средств связи и т.п. относятся на статью 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ.
Таким образом, при приобретении процессора, материнской платы, накопителя и иных деталей для компьютерной техники учреждением обоснованно может применяться статья 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ.
Однако такой вывод полностью справедлив только для случая, когда учреждением с контрагентом заключен договор поставки (ст. 506, п. 2 ст. 525, ст. 526 ГК РФ).
Отметим, что договор поставки может предусматривать в качестве обязанности поставщика осуществление монтажа поставляемого оборудования, в этом случае все расходы по договору следует осуществлять за счет соответствующей статьи группы 300 "Поступление нефинансовых активов" КОСГУ и лишь в противном случае расходы должны отражаться отдельно по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.
Статья 421 ГК РФ устанавливает свободу договора. Так, стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров (например договоров поставки, возмездного оказания услуг, подряда и т.д.), предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).
Таким образом, если договор содержит все существенные условия как договора поставки, так и договора подряда, то он может быть признан смешанным. И если иное не будет вытекать из содержания договора, к отношениям сторон по такому договору будут применяться в соответствующих частях правила о договорах поставки и подряда.
При этом характер договора (контракта) должен подтверждаться порядком документального оформления результатов исполнения обязательств - по результатам осуществления поставки в соответствии с постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 может оформляться Товарная накладная (форма N ТОРГ-12), а приемка результатов работ осуществляется по Акту.
Соответственно, факт исполнения договора поставки, в рамках которого монтаж (установка) предусмотрен в качестве обязанности поставщика, должен подтверждаться Товарной накладной. В случае заключения учреждением смешанного договора факт его исполнения должен быть подтвержден Товарной накладной и Актом. При этом отражение в учете фактических расходов в рамках такого договора должно быть осуществлено по нескольким статьям (подстатьям) КОСГУ.
Однако в рассматриваемой ситуации однозначно квалифицировать заключенный договор нам представляется затруднительным, так как при наличии предмета договора "поставка товара" он не предусматривает представления обязательной в таком случае Товарной накладной, "закрывающим" договор документом выступает только Акт.
На наш взгляд, исходя из буквального прочтения предмета договора, расходы на приобретение деталей для компьютерной техники учреждением могут быть отнесены на статью 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ, а стоимость работ по установке указанных деталей - на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.
Однако даже такой подход с большой долей вероятности может стать поводом для претензий проверяющих при проведении мероприятий финансового контроля.
В отношении вопроса об отнесении указанных расходов к модернизации основных средств отметим следующее.
Согласно Указаниям N 65н расходы на реконструкцию, техническое перевооружение, расширение, модернизацию (модернизацию с дооборудованием) основных средств относятся на статью 310 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ.
Как правило, под модернизацией понимается совокупность работ по усовершенствованию объекта основных средств, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта, осуществляемая путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными.
То есть для признания их модернизацией действия учреждения по замене морально устаревших частей компьютера на новые изначально должны быть спланированы и направлены именно на повышение технического уровня и экономических характеристик компьютера. Так, например, для этих целей может быть заключен договор (контракт), предметом которого будет определена именно модернизация компьютеров, в ходе которой будут заменены отдельные части компьютера или установлены новые. В то же время указание в предмете договора (контракта), например, слова "модернизация", не может рассматриваться в качестве достаточного основания для применения статьи КОСГУ 310, если экономическое содержание фактически осуществляемых в рамках соответствующего договора (контракта) работ не позволяет квалифицировать их в качестве модернизации основного средства.
Вопросы квалификации произведенных работ в качестве модернизации или иных видов работ (реконструкции, ремонта) не относятся к компетенции бухгалтерской службы. Решение этих вопросов в организации госсектора необходимо осуществлять с привлечением профильных специалистов в данной области. Как правило, такое решение оформляется протоколом, подписанным членами профильной комиссии и утвержденным руководителем учреждения (иным уполномоченным лицом).
Как следует из вопроса, в рассматриваемой ситуации уполномоченными лицами принято решение о проведении модернизации морально устаревшей компьютерной техники посредством замены основных конструктивных деталей, что в конечном итоге должно привести к улучшению технических характеристик объекта и повлиять на уровень его производительности.
При условии должного оформления принятого решения расходы по приобретению запасных (составных) частей для компьютерной техники и работ по их установке (замене), отраженные в вышеуказанном порядке по статье 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" и подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ, могут рассматриваться как расходы по модернизации и относиться на увеличение первоначальной (балансовой) стоимости основных средств в соответствии с п. 27 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н).
Для учета вложений в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов при модернизации используется счет 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы" (п. 127 Инструкции N 157н). По дебету этого счета накапливаются все затраты по модернизации объекта основного средства, по кредиту счета отражается списание расходов на увеличение его первоначальной стоимости.
С учетом изложенного и в соответствии с п.п. 9, 53 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н, в рассматриваемой ситуации операции по модернизации объектов компьютерной техники могут быть отражены в учете с применением следующих бухгалтерских записей:
Дебет 0 106 Х1 310*(1) Кредит 0 105 36 440, 0 302 26 730
- отражены расходы на проведение модернизации (стоимость деталей, расходы по их установке (замене));
Дебет 0 101 Х4 310 Кредит 0 106 Х1 310
- отражено увеличение первоначальной стоимости объекта основного средства в результате проведенной модернизации.
В заключение отметим, что законодательство не содержит требований о согласовании (уведомлении) вышестоящих органов о проведении модернизации и увеличении первоначальной стоимости объектов основных средств.
В соответствии с положениями Приложения N 5 к приказу Минфина России от 30.03.2015 N 52н принятие к учету операций по законченным работам по модернизации объектов нефинансовых активов осуществляется на основании Акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма 0504103). На основании Акта (форма 0504103) стоимость работ по модернизации объекта основного средства нужно отразить в Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (форма 0504031) в разделе 2 "Стоимость объекта, изменение балансовой стоимости_"*(2).

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Учет компьютерной техники в госучреждении;
- Энциклопедия решений. Учет реконструкции и модернизации основных средств (для госсектора);
- Энциклопедия решений. Начисление амортизации в госучреждении в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации объекта основных средств.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Сапетина Ирина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Миллиард Мария

24 ноября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) Если в разряде 22 номера счета бухгалтерского учета здесь и далее указано "Х", то при формировании бухгалтерских записей должны применяться код группы, код вида синтетического счета объекта учета, соответствующие экономическому содержанию конкретной операции.
*(2) Вполне возможно, что указанные в вопросе объекты компьютерной техники были приняты к учету до вступления в силу приказа Минфина России от 30.03.2015 N 52н и на них были открыты Инвентарные карточки учета основных средств (форма 0504031), форма которых была утверждена действовавшим ранее приказом Минфина России от 15.12.2010 N 173н. В таком случае отметку о проведенной модернизации и изменении стоимости объекта следует отразить в разделе "Реконструкция, модернизация, достройка, дооборудование, частичная ликвидация" Инвентарной карточки учета основных средств (форма 0504031).