Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Расходы, производимые после получения разрешения на ввод в эксплуатацию по мере передачи квартир покупателям по договорам купли-продажи могут быть признаны в составе оценочных обязательств.
По аналогичным расходам, производимым при передаче квартир дольщикам, в бухгалтерском учете у организации отсутствуют основания для формирования оценочного обязательства, связанного с расходами на гарантийный ремонт.

Обоснование позиции:

Гражданско-правовые аспекты

Правоотношения по реализации квартир по договорам купли-продажи регулируются нормами Гражданского кодекса РФ о договорах купли-продажи, а также Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-I "О защите прав потребителей" (далее - Закон N 2300-I).
В силу п. 1 ст. 469 ГК РФ продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи. Причем продавец отвечает за качество товара в любом случае, независимо от того, прописано данное условие в договоре или нет.
Гарантия качества может быть предусмотрена договором (п. 2 ст. 470 ГК РФ). В таком случае продавец обязан передать покупателю товар, соответствующий требованиям, которые предъявляются к его качеству в течение определенного времени (гарантийного срока), закрепленного договором.
Руководствуясь п. 1 ст. 475 ГК РФ, покупатель, обнаружив недостатки приобретенного товара, которые не были оговорены заранее, имеет право требовать соразмерного уменьшения покупной цены, безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок, возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.
Соответственно, нормами ГК РФ обязанность по безвозмездному устранению недостатков товара в пределах гарантийного срока возложена на продавца, который и несет соответствующие расходы, связанные с исполнением обязанности в рамках гарантийного обслуживания.
В силу п. 1 ст. 19 Закона N 2300-1 потребитель вправе предъявить предусмотренные ст. 18 названного Закона требования к продавцу (изготовителю, уполномоченной организации, импортеру) в отношении недостатков товара, если они обнаружены в течение гарантийного срока или срока годности.
Если на товар (в рассматриваемом случае - квартиры) установлен гарантийный срок, то покупатель при обнаружении недостатков в пределах этого срока вправе предъявить требования (п. 3 ст. 477 ГК РФ), в частности, о незамедлительном безвозмездном устранении этих недостатков (ст. 475 ГК РФ и ст. 18 Закона N 2300-1).
Участник долевого строительства вправе предъявить застройщику требования в связи с ненадлежащим качеством объекта при условии, что такое качество выявлено в течение гарантийного срока (часть 6 ст. 7 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ)). Этот срок устанавливается договором и не может составлять менее пяти лет. Он исчисляется со дня передачи объекта участнику (если иное не предусмотрено договором) (п. 5 ст. 7 Закона N 214-ФЗ).
Согласно п. 1 ст. 755 ГК РФ подрядчик, если иное не предусмотрено договором строительного подряда, гарантирует достижение объектом строительства указанных в технической документации показателей и возможность эксплуатации объекта в соответствии с договором строительного подряда на протяжении гарантийного срока. При обнаружении в течение гарантийного срока недостатков заказчик должен заявить о них подрядчику в разумный срок (п. 4 ст. 755 ГК РФ).
В то же время затраты, связанные с гарантией надлежащего качества строительства, в конечном счете несет подрядчик, даже если участник долевого строительства предъявил претензии по качеству объекта строительства заказчику-застройщику (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.06.2013 N Ф08-3177/13 по делу N А53-25840/2012).
Следовательно, обоснованные предвиденные расходы по гарантийным обязательствам возникают только у генерального подрядчика и у субподрядчиков (определение ВАС РФ от 16.01.2012 N ВАС-17150/11, постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.06.2012 N 18АП-4700/12).

Бухгалтерский учет

Резерв на гарантийный ремонт является оценочным обязательством, порядок учета которого регулируется нормами ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (далее - ПБУ 8/2010).
Согласно п. 4 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство - это обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения, которое может возникнуть:
а) из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров;
б) в результате действий организации, которые вследствие установившейся прошлой практики или заявлений организации указывают другим лицам, что организация принимает на себя определенные обязанности и, как следствие, у таких лиц возникают обоснованные ожидания, что организация выполнит такие обязанности.
В соответствии с п. 5 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий:
а) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать. В случае, когда у организации возникают сомнения в наличии такой обязанности, организация признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность существует;
б) уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;
в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.
Расходы, производимые после получения разрешения на ввод в эксплуатацию по мере передачи покупателям по договорам купли-продажи, на наш взгляд, могут быть признаны в составе оценочных обязательств.
Согласно п. 15 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству.
На основании п. 16 ПБУ 8/2010 величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также при необходимости мнений экспертов. Организация обеспечивает документальное подтверждение обоснованности такой оценки. При этом согласно п. 7 ПБУ 8/2010 вероятность уменьшения экономических выгод оценивается по каждому обязательству в отдельности, за исключением случаев, когда по состоянию на отчетную дату существует несколько обязательств, однородных по характеру и порождаемой ими неопределенности, которые организация оценивает в совокупности.
В Приложении N 2 к ПБУ 8/2010 приводится пример расчета оценочных обязательств по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (Пример 3).
Дополнительно отметим, что согласно п. 20 ПБУ 8/2010, если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный организацией в учетной политике, такое оценочное обязательство оценивается по стоимости, определяемой путем дисконтирования его величины (по приведенной стоимости).
Поскольку нормами ПБУ 8/2010 не установлено конкретной методики определения величины оценочного обязательства, то в целях сближения бухгалтерского и налогового учета в данном случае при определении величины резерва на гарантийный ремонт можно использовать методику его расчета, установленную нормами налогового законодательства (ст. 267 НК РФ). Соответствующие положения нужно закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.
Формирование резерва в этом случае отражается проводкой:
Дебет 20, 23, 29 Кредит 96.
В отношении квартир, передаваемых дольщикам, отметим следующее. Как было указано выше, затраты, связанные с гарантией надлежащего качества строительства, в конечном счете несет подрядчик, поэтому полагаем, что у организации заказчика-застройщика строительства жилого дома, не выполняющей функции генерального подрядчика, отсутствуют основания для формирования оценочного обязательства, связанного с расходами на гарантийный ремонт при передаче квартир дольщикам.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Каратаева Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

30 ноября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.