Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При ведении раздельного учета распределению подлежит НДС, предъявленный поставщиками товаров (работ, услуг), если такие товары (работы, услуги) используются в деятельности, как облагаемой НДС, так и не облагаемой НДС. Порядок ведения раздельного учета необходимо определить в учетной политике организации.
При этом сумма НДС, не подлежащая возмещению из бюджета, учитывается в стоимости товаров (работ, услуг), доля которых относится к деятельности, не подлежащей обложению НДС.
НДС, предъявленный по услугам охраны объектов, организация вправе принять к вычету в полном объеме, если охраняемые объекты полностью используются в деятельности, облагаемой НДС.

Обоснование вывода:
Объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
В соответствии с пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ операции займа в денежной форме, включая проценты по ним, не подлежат обложению НДС (освобождаются от обложения НДС) на территории РФ.
Указанное освобождение применяется исключительно в отношении процентов, начисляемых на сумму займа, которые, по мнению официальных органов, следует признавать стоимостью услуг по предоставлению займа в денежной форме, оказываемых заимодавцем заемщику, но не в отношении операций по передаче заимодавцем заемщику суммы денег и возврату заемщиком этой суммы денег, которые не являются объектом обложения НДС (п. 2 ст. 146, пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ, письма Минфина России от 22.06.2010 N 03-07-07/40, ФНС России от 29.04.2013 N ЕД-4-3/7896, от 06.11.2009 N 3-1-11/886, УФНС России по г. Москве от 22.11.2011 N 16-15/113063).
В случае если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ).
Кроме того, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (абзац пятый п. 4 ст. 170 НК РФ).
Пунктом 4 ст. 170 НК РФ также предусмотрено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС (абзац второй п. 4 ст. 170 НК РФ);
- принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС (абзац третий п. 4 ст. 170 НК РФ);
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных п. 4.1 ст. 170 НК РФ (абзац четвертый п. 4 ст. 170 НК РФ, письма Минфина России от 19.08.2016 N 03-07-11/48590, от 11.08.2016 N 03-07-11/46925).
В соответствии с п. 4.1 ст. 170 НК РФ пропорция, указанная в абзаце четвертом п. 4 ст. 170 НК РФ, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период с учетом особенностей, предусмотренных данным пунктом.
Так, в частности, на основании пп. 4 п. 4.1 ст. 170 НК РФ при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения, учитывается сумма доходов в виде процентов, начисленных налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце) (письма Минфина России от 27.06.2016 N 03-07-11/37282, от 03.02.2016 N 03-07-11/5310).
Таким образом, единственным условием для распределения "входного" НДС на основе пропорции согласно п. 4 ст. 170 НК РФ является использование приобретаемых товаров (работ, услуг), имущественных прав для операций, как облагаемых, так и не облагаемых НДС. Иными словами, рассматриваемая норма применяется для любых операций организации, удовлетворяющих названному условию (письмо Минфина России от 26.02.2016 N 03-07-11/10717, письмо ФНС России от 04.06.2015 N ГД-4-3/9632@).
При этом в целях применения главы 21 НК РФ (в частности в целях распределения "входного" НДС при его раздельном учете) не имеет практического значения, на каком счете учтены расходы - на счете 20 "Основное производство" или на счете 26 "Общехозяйственные расходы", то есть являются они прямыми или косвенными. Судами также подтверждается, что порядок учета налоговых вычетов не зависит от того, к каким расходам они относятся: к прямым или косвенным; должна существовать связь понесенных расходов с соответствующими операциями (подлежащими или не подлежащими налогообложению) (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2016 N 09АП-40263/16).
Таким образом, если товары (работы, услуги) используются в деятельности, как облагаемой НДС, так и не облагаемой НДС, "входной" НДС по ним необходимо распределить между облагаемой и не облагаемой НДС деятельностью.
Способы организации раздельного учета НК РФ не регламентирует, поэтому налогоплательщик самостоятельно определяет порядок раздельного учета и закрепляет его в учетной политике (письма УФНС России по г. Москве от 11.03.2010 N 16-15/25433, УМНС по г. Москве от 20.10.2004 N 24-11/68949).
Сумма НДС, не подлежащая возмещению из бюджета, учитывается в стоимости товаров (работ, услуг), доля которых относится к деятельности, не подлежащей обложению НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). Например, если приобретаются материалы, которые будут использоваться во всех видах деятельности, то сумму налога, не предъявленную к возмещению, следует учесть в их стоимости (в бухгалтерском учете - на счете 10 "Материалы"). При приобретении услуг, учтенных на счете 26 "Общехозяйственные расходы", сумма невозмещенного "входного" НДС в доле, приходящейся на не облагаемый налогом вид деятельности, учитывается на счете 26. То есть НДС учитывается на том балансовом счете, на котором учитываются товары (работы, услуги), используемые во всех видах деятельности.
При этом, если товары (работы, услуги) полностью используются в деятельности, облагаемой НДС, суммы "входного" налога по таким товарам (работам, услугам) принимаются к вычету в полном объеме при выполнении иных условий, предусмотренных главой 21 НК РФ для получения вычета*(1).
Таким образом, НДС, предъявленный по услугам на охрану объектов, в полном объеме может быть принят к вычету в случае, если такие объекты полностью используются в деятельности, облагаемой НДС, например, если в данном случае они все сдаются в аренду. В том случае, если какой-то объект или часть объекта используется также и в деятельности, не облагаемой НДС, то необходимо вести раздельный учет "входного" НДС, например, если это объект недвижимости, который частично сдается в аренду, а частично используется самой организацией под офисы.
Обратите внимание, что согласно седьмому абзацу п. 4 ст. 170 НК РФ раздельный учет можно не вести в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ (смотрите также письма Минфина России от 25.03.2012 N 03-07-08/92, от 06.03.2012 N 03-07-07/34, от 30.11.2011 N 03-07-07/78).

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Организация раздельного учета НДС;
- Энциклопедия решений. Раздельный учет по НДС при наличии необлагаемых операций;
- Энциклопедия решений. Ситуации, когда раздельный учет НДС не ведется ("правило 5%");
- Энциклопедия решений. Принятие товаров (работ, услуг) к учету для вычета НДС;
- Энциклопедия решений. Условие об использовании приобретенных товаров (работ, услуг) в облагаемой НДС деятельности для вычета НДС;
- Энциклопедия решений. Условие о наличии счета-фактуры для вычета НДС.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

9 декабря 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Смотрите Энциклопедию решений. Налоговые вычеты по НДС.