Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы по доработке указанного программного продукта организация вправе учесть единовременно. Данный порядок следует закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Обоснование вывода:
По лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах (п. 1 ст. 1235 ГК РФ).
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 1236 ГК РФ лицензионный договор может предусматривать предоставление лицензиату права использования результата интеллектуальной деятельности с сохранением за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (простая (неисключительная) лицензия).
Абзацем вторым п. 4 ст. 1235 ГК РФ определено, что в случае, когда в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор считается заключенным на пять лет.

Бухгалтерский учет

Приобретенные по лицензионному договору неисключительные права на использование результата интеллектуальной деятельности объектами НМА не признаются (п. 3 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", далее - ПБУ 14/2007). То есть затраты на приобретение неисключительных прав подлежат включению в состав расходов.
Бухгалтерский учет расходов регламентируется положениями ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99).
Пунктом 2 ПБУ 10/99 определено, что расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации.
В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 произведенные организацией расходы, в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации, подразделяются на:
- расходы по обычным видам деятельности;
- прочие расходы.
Если расходы организации, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по лицензионным договорам, будут использоваться в производстве или продаже продукции (товаров) или для управленческих нужд организации, затраты на их приобретение признаются в бухгалтерском учете в качестве расходов по обычным видам деятельности на основании п. 5 и п. 7 ПБУ 10/99.
В соответствии с п. 16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, то есть в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы должны признаваться в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени их фактической оплаты.
В силу п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
При этом учет операций, связанных с получением права использования результата интеллектуальной деятельности (к которому относится и программное обеспечение согласно ст. 1225 ГК РФ), регулируется п.п. 37-39 ПБУ 14/2007. Обращаем внимание, что положения данных норм распространяются на получение не только исключительных прав, но и неисключительных в том числе. Это утверждение следует из п. 38 ПБУ 14/2007, в соответствии с которым нематериальные активы, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара).
Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора (п. 39 ПБУ 14/2007).
Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, Планом счетов предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". Перечень таких расходов является открытым, то есть организация может отражать в составе расходов будущих периодов любые затраты, относящиеся к нескольким отчетным периодам и удовлетворяющие критериям расходов, установленным п. 16 ПБУ 10/99.
Таким образом, если приобретенную программу предполагается использовать по назначению в течение нескольких отчетных периодов, затраты на приобретение прав на их использование могут первоначально отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" с последующим их списанием в дебет счетов учета производственных затрат (расходов на продажу, общехозяйственных расходов) в порядке, установленном организацией в учетной политике.
Если в договоре с продавцом указан период использования программы, то расходы распределяют в соответствии с этим сроком. Поскольку в рассматриваемой ситуации в лицензионном договоре сроки использования программного продукта не указаны, то затраты на приобретение прав будут распределяться на протяжении самостоятельно установленного организацией срока их использования, в данном случае организацией установлен срок до 31 декабря 2016 года.
Расходы на доработку программного обеспечения подлежат учету в составе прочих расходов по обычным видам деятельности (п. 8 ПБУ 10/99).
Учитывая вышеизложенное, организация вправе признать указанные расходы единовременно в сумме фактических затрат, либо равномерно в течение установленного периода использования. Причем привязки к оставшемуся сроку использования программного обеспечения законодательство по бухгалтерскому учету не содержит.
По нашему мнению, при доработке программного продукта в случае, когда в договоре не предусмотрен срок использования, организация вправе самостоятельно установить срок, равный оставшемуся периоду полезного использования основного программного обеспечения, и признавать расходы на доработку программы в течение установленного ею срока.
Однако в рассматриваемом случае неисключительные права на доработку программного обеспечения переходят 21 декабря 2016 года. При этом период использования самой программы установлен до 31 декабря 2016 года.
Таким образом, учитывая желание организации списать расходы на доработку программного продукта в текущем 2016 году, такие затраты не признаются расходами будущих периодов и должны признаваться единовременно. Данное положение целесообразно закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Цориева Зара

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

21 декабря 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.