Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Действующие в настоящее время нормативные правовые акты не устанавливают детальный порядок организации бухгалтерского учета операций по получению бюджетными учреждениями имущества, закупаемого учредителем для нужд учреждений. Такой порядок должен быть определен в учетной политике бюджетного учреждения по согласованию с учредителем и с учетом рекомендаций специалистов Минфина России.
Отражение расходов по списанию стоимости медикаментов, израсходованных (потребленных) при оказании государственных услуг, по дебету счета 4 401 20 000 "Расходы текущего финансового года" будет неправомерным. Такие затраты должны быть отнесены на себестоимость государственной услуги в дебет счета 4 109 60 272 "Затраты по расходованию материальных запасов".

Обоснование вывода:
Бюджетные учреждения осуществляют бухгалтерский учет в соответствии с требованиями Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), и Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н).
Действующие в настоящее время нормативные правовые акты не устанавливают детальный порядок организации бухгалтерского учета операций по получению бюджетными учреждениями имущества, закупаемого учредителем для нужд учреждений. Соответственно, такой порядок должен быть определен в учетной политике бюджетного учреждения по согласованию с учредителем и с учетом рекомендаций специалистов Минфина России.
При разработке такого порядка следует учесть, что в бухгалтерском учете бюджетных учреждений операции по безвозмездному поступлению любых нефинансовых активов от различных организаций госсектора отражаются с одновременным увеличением финансового результата - по кредиту счета 0 401 10 180 "Прочие доходы" (абз. 8 п. 9, абз. 4 п. 15, абз. 8 п. 34 Инструкции N 174н).
Напомним, в рамках реализации Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ (далее - Закон N 83-ФЗ) бюджетные (автономные) учреждения перешли на финансирование в виде субсидий (на выполнение государственного задания, на иные цели). Размер предоставляемых субсидий на выполнение государственного задания определяется на основе расчета нормативных затрат на оказание государственных услуг, который, в свою очередь, связан с расчетом их себестоимости.
Размер субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания рассчитывается на основании нормативных затрат:
1) на оказание государственных услуг в рамках государственного задания;
2) на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за учреждением или приобретенного им за счет средств, выделенных учредителем (за исключением имущества, сданного в аренду);
3) на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается указанное в п. 2 имущество, в том числе земельные участки.
Согласно п. 134 Инструкции N 157н счет 109 00 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг" обязательно должен использоваться бюджетными учреждениями в целях учета операций по формированию себестоимости оказываемых ими услуг, в том числе и в рамках выполнения государственного задания.
Обособление на счете 109 00 затрат, связанных с оказанием госуслуг (выполнением работ), позволяет сравнить фактическую себестоимость конкретной услуги (работы) с плановой, определяемой исходя из объема оказанных услуг (выполненных работ) за определенный период и нормативных затрат. Результаты такого сравнения могут использоваться в целях:
- принятия управленческих решений, направленных на оптимизацию (сокращение) затрат учреждения;
- оценки обоснованности определения величины нормативных затрат для их пересмотра в установленном порядке.
К расходам, связанным с оказанием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ) и подлежащим отражению на счете 0 109 00 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг", относятся (п.п. 60-62, 66 Инструкции N 174н):
- расходы, которые прямо могут быть соотнесены с конкретным видом услуг (работ) или направлением деятельности;
- затраты на нужды управления, не связанные непосредственно с процессом оказания услуг, выполнения работ (общехозяйственные расходы).
В свою очередь, к затратам, которые будут списываться в дебет счета 0 401 20 200 "Расходы экономического субъекта", прежде всего, относятся расходы, не участвующие при формировании себестоимости услуг (работ), оказываемых учреждением.
Иными словами, непосредственно в дебет счета 4 401 20 000 могут списываться расходы в том случае, если порядок формирования государственного (муниципального) задания (нормативных затрат) не предусматривает их включение в себестоимость государственной (муниципальной) услуги.
Затраты на приобретение материальных запасов, потребляемых в процессе оказания государственной (муниципальной) услуги в сфере здравоохранения, включаются в базовый норматив затрат, непосредственно связанных с оказанием государственной (муниципальной) услуги (п. 4 "Общих требований к определению нормативных затрат на оказание государственных (муниципальных) услуг в сфере здравоохранения...", утвержденных приказом Министерства здравоохранения РФ от 25.06.2015 N 366н)*(1).
Следовательно, отражение расходов по списанию стоимости медикаментов, израсходованных (потребленных) при оказании государственных услуг, по дебету счета 4 401 20 000 "Расходы экономического субъекта" будет неправомерным - применение счета 401 20 при отражении затрат, которые формируют себестоимость работ, услуг, производимых в рамках деятельности, финансируемой по коду финансового обеспечения "4", может рассматриваться как нарушение методологии бухгалтерского учета. Такие затраты должны быть отнесены на себестоимость государственной услуги в дебет счета 4 109 60 272 "Затраты по расходованию материальных запасов".
Подчеркнем, что в данном случае тот факт, что медикаменты не приобретены учреждением за счет средств субсидии, а получены от учредителя, не влияет на порядок их списания.

К сведению:
Следует отметить, что, если учредитель является получателем бюджетных средств (участником бюджетного процесса) (ст. 6 БК РФ), финансовое обеспечение его деятельности осуществляется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ на основании бюджетной сметы (п. 2 ст. 161 БК РФ). При этом согласно ст. 162 БК РФ в число полномочий получателя бюджетных средств входят следующие направления:
- составление и исполнение бюджетной сметы;
- обеспечение результативности и целевого характера использования предусмотренных ему бюджетных ассигнований;
- ведение бюджетного учета;
- формирование бюджетной отчетности и ее представление соответствующему главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств;
- исполнение иных полномочий, установленных БК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами (муниципальными правовыми актами), регулирующими бюджетные правоотношения.
Как было отмечено выше, финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания бюджетными (автономными) учреждениями осуществляется путем предоставления им субсидий в соответствии с абзацем первым п. 1 ст. 78.1 БК РФ.
Одной из задач Закона N 83-ФЗ являлось изменение формата обеспечения деятельности бюджетных учреждений - за счет субсидий, исключив регулярное снабжение учреждений имуществом (что характерно для казенных учреждений - участников бюджетного процесса).
Иными словами, приобретение учредителем (получателем бюджетных средств) в рамках средств, предусмотренных на обеспечение выполнения функций органа исполнительной власти, вне осуществления финансирования подведомственного бюджетного учреждения путем предоставления субсидий, не в полной мере соответствует положениям бюджетного законодательства. В ходе финансовых проверок данный факт может стать причиной разногласий с проверяющими органами, так как подобное приобретение может быть расценено как нарушающее целевой характер использования бюджетных ассигнований, предусмотренных на обеспечение выполнения функций органа исполнительной власти.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Снабжение учреждений имуществом (для госсектора);
- Энциклопедия решений. Особенности формирования в бюджетном (автономном) учреждении себестоимости госуслуг;
- Энциклопедия решений. Пример. Отражение в учете бюджетного (автономного) учреждения безвозмездного получения имущества в рамках снабжения, организованного учредителем.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Сапетина Ирина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Суховерхова Антонина

14 января 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Нормативными актами публично-правовых образований о порядке расчета нормативных затрат на оказание государственных (муниципальных) услуг нормативные затраты на приобретение материальных запасов могут быть детализированы с прямым указанием, в том числе затраты на медикаменты, перевязочные средства, медицинские расходные материалы, изделия медицинского назначения, инструментарий (смотрите, например, п. 3.3 Приложения к приказу Министерства здравоохранения Ростовской области от 26.02.2015 N 254). Подобным документом, действующим на территории Республики Адыгея, мы не располагаем.