Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
1. Осуществленную в данном случае операцию по уступке организацией финансовому агенту денежного требования к третьему лицу (должнику), вытекающего из реализации ею товаров, облагаемой НДС по ставке 18%, по договору факторинга следует рассматривать в качестве подлежащей налогообложению НДС, в том числе для целей расчета предусмотренной п. 4 ст. 170 НК РФ пропорции.
2. Сумма "входного" НДС, предъявленная фактором, может быть принята организацией к вычету при соблюдении общих условий, установленных нормами ст.ст. 171 и 172 НК РФ.

Обоснование позиции:
1. Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые этим налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции (далее - Пропорция), в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных п. 4.1 указанной статьи.
На основании п. 4.1 ст. 170 НК РФ Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период с учетом особенностей, установленных данным пунктом, которые не актуальны для рассматриваемой ситуации.
В ст. 170 НК РФ не уточняется, какие именно операции по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав следует считать подлежащими налогообложению НДС, а какие - освобожденными от налогообложения НДС.
Из разъяснений специалистов финансового ведомства следует, что под освобожденными от налогообложения НДС операциями для целей п. 4.1 ст. 170 НК РФ следует понимать не облагаемые этим налогом (исключенные из налогообложения) операции по всем основаниям, предусмотренным главой 21 НК РФ, в том числе операции, не признаваемые объектом налогообложения НДС в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, а также операции, поименованные в ст. 149 НК РФ (письма Минфина России от 26.02.2016 N 03-07-11/10717, от 24.04.2015 N 03-07-11/23524).
В рассматриваемой ситуации в результате уступки организацией (клиентом, кредитором) финансовому агенту денежного требования к третьему лицу (должнику), вытекающего из реализации ею товаров, облагаемой НДС по ставке 18%, по договору факторинга (п. 1 ст. 824 ГК РФ) у организации (клиента, кредитора) возникает объект налогообложения НДС в виде передачи имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, смотрите также п. 13 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость").
Поскольку положения п. 2 ст. 146 и п.п. 1-3 ст. 149 НК РФ, равно как и иные нормы главы 21 НК РФ, не освобождают данную операцию из-под налогообложения НДС, полагаем, что ее следует рассматривать в качестве подлежащей налогообложению данным налогом, в том числе для целей расчета Пропорции, несмотря на то, что налоговая база по данной операции будет отсутствовать на основании абзаца второго п. 1 ст. 155 НК РФ.
Официальных разъяснений, равно как и материалов арбитражной практики, подтверждающих или опровергающих данную позицию, нами не обнаружено.
2. Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного НДС на установленные данной статьей налоговые вычеты. Так, вычетам подлежат и суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории РФ услуг для осуществления облагаемых НДС операций (п. 2 ст. 171 НК РФ). В общем случае для этого необходимо наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, выставленного исполнителем, и принятие приобретенных услуг на учет на основании соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Каких-либо особенностей принятия к вычету НДС по факторинговым услугам не установлено, в связи с чем считаем, что организация (клиент, кредитор) в данном случае вправе принять к вычету НДС с сумм комиссионных вознаграждений, предъявленный ей фактором, при выполнении приведенных условий (смотрите также постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2010 N 09АП-23738/2010).
При этом следует обратить внимание, что ранее специалисты налоговых органов исходили из того, что вычет сумм НДС, уплаченных поставщиком товаров (работ, услуг) финансовому агенту, возможен, если в основе договора факторинга лежат операции по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые НДС (письмо УФНС по г. Москве от 02.08.2005 N 19-11/55124, письмо МНС РФ от 23.04.2004 N 03-2-06/1/1054/22@), что и имеет место в анализируемой ситуации.

Рекомендуем дополнительно ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Налоговая база по НДС;
- Энциклопедия решений. Определение налоговой базы по НДС при передаче имущественных прав;
- Энциклопедия решений. Раздельный учет по НДС при наличии необлагаемых операций;
- Энциклопедия решений. Организация раздельного учета НДС.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член АПР Иванкова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

13 января 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.