Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В связи с предоставлением скидки организация-покупатель в рассматриваемой ситуации должна признать в бухгалтерском учете прочий доход в соответствующей сумме. Существуют предпосылки для признания ею дохода в сумме предоставленной скидки и в налоговом учете. Если таковой доход организацией признан не будет, не исключены налоговые споры.

Обоснование позиции:

Бухгалтерский учет

На основании п.п. 7, 8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01), пп. 3 п. 2 ст. 170, п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, принимают к бухгалтерскому учету приобретенные за плату ОС по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат на их приобретение, включая суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), в том числе НДС*(1).
При этом п. 14 ПБУ 6/01 установлено, что стоимость ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Указанным пунктом предусмотрено, что изменение первоначальной стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов ОС. Иные положения по бухгалтерскому учету также не предусматривают такого основания для изменения первоначальной стоимости ОС, как предоставление поставщиком ретро-скидки в виде уменьшения цены ОС.
Первоначальная стоимость принятых к учету ОС в данном случае не подлежит изменению и на основании ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности", поскольку не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности (п. 2 указанного ПБУ).
Таким образом, полагаем, что организация в рассматриваемой ситуации не должна корректировать первоначальную стоимость ОС в связи с предоставлением поставщиком скидки на данные активы*(2). Соответственно, оснований для корректировки сумм начисленной амортизации и изменения порядка ее начисления мы также не видим (п.п. 17-25 ПБУ 6/01).
На наш взгляд, в данном случае имеет место факт получения организацией экономической выгоды, влекущий за собой необходимость признания в бухгалтерском учете прочего дохода в сумме полученной скидки, ведь в результате предоставления скидки уменьшились обязательства организации перед поставщиком (п.п. 2, 4, 8, 10.6 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
Следовательно, руководствуясь положениями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденными приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, на момент предоставления скидки в бухгалтерском учете организации-покупателю следует сделать следующую запись (на сумму предоставленной скидки):
Дебет 60 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы".
Подчеркнем, что выраженная точка зрения является нашим экспертным мнением в условиях отсутствия специального нормативно-правового регулирования правил ведения бухгалтерского учета при предоставлении организации-покупателю ретро-скидок в виде уменьшения цены приобретенных ОС.

Налоговый учет

В случае, если объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее - Налог), являются доходы организации, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).
При формировании налоговой базы по Налогу учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п.п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). При этом организациями не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, а также доходы, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным п.п. 1.6, 3 и 4 ст. 284 НК РФ, в порядке, установленном главой 25 НК РФ (пп.пп. 1, 2 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).
На основании п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Поскольку при получении скидки организация-покупатель не реализует каких-либо товаров (работ, услуг), имущественных прав, дохода от реализации у нее не возникает.
Перечень внереализационных доходов установлен ст. 250 НК РФ. Доходы в виде ретро-скидки, предусматривающей уменьшение цены товара, предоставленной покупателю, в нем не поименованы.
В то же время необходимо учитывать, что ст. 250 НК РФ установлен открытый перечень доходов (смотрите, например, письмо Минфина России от 30.05.2016 N 03-03-06/1/30913). Это означает, что к внереализационным доходам следует относить и не поименованные в указанной статье доходы, являющиеся таковыми в понимании п. 1 ст. 41 НК РФ, согласно которому в соответствии с НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Официальных разъяснений и материалов арбитражной практики по вопросу необходимости признания организацией-покупателем при расчете налоговой базы по Налогу внереализационного дохода при предоставлении ей ретро-скидки в виде изменения цены товаров нами не обнаружено.
Применительно к налогу на прибыль специалисты финансового ведомства неоднократно разъясняли, что при отражении в налоговой базе по налогу на прибыль организаций покупателя скидки, предоставленной ему путем пересмотра цены товара, у данного налогоплательщика налогооблагаемого дохода не возникает. В этом случае на основании соответствующих изменений данных первичных документов по передаче товара вносятся корректировки в данные налогового учета о стоимости приобретенных ценностей (смотрите, например, письма Минфина России от 20.03.2012 N 03-03-06/1/137, от 16.01.2012 N 03-03-06/1/13, от 15.09.2005 N 03-03-04/1/190).
Вместе с тем, на наш взгляд, в ситуациях с предоставлением ретро-скидок в виде уменьшения цены товаров можно говорить и о получении покупателем экономической выгоды, то есть дохода, ведь в результате получения указанной скидки имеет место экономия его денежных средств. Поэтому считаем, что в рассматриваемой ситуации существуют предпосылки для квалификации факта получения организацией-покупателем дохода в связи с предоставлением ей ретро-скидки и включения полученного дохода в расчет налоговой базы по Налогу. Не исключено, что специалисты налоговых органов будут придерживаться именно такой позиции при проверке.
При этом отметим, что последняя точка зрения вступает в некоторое противоречие с принципом признания доходов при УСН кассовым методом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), ведь в данном случае отсутствуют факты получения организацией-покупателем денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) организации иным способом. Вместе с тем, например, из писем Минфина России от 14.03.2016 N 03-11-06/2/14135, ФНС России от 31.01.2013 N ЕД-4-3/1357@ следует, что данное обстоятельство не препятствует включению дохода в расчет налоговой базы по Налогу.
Таким образом, на наш взгляд, непризнание организацией-покупателем дохода в налоговом учете в сумме предоставленной ей ретро-скидки сопряжено с налоговыми рисками.
Учитывая неоднозначность данного вопроса, рекомендуем организации обратиться за соответствующими письменными разъяснениями с налоговый орган по месту учета или непосредственно в Минфин России (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

17 марта 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может определять первоначальную стоимость ОС при их приобретении за плату по цене поставщика (продавца) и затрат на монтаж (при наличии таких затрат и если они не учтены в цене). При этом иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта ОС, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности в полной сумме в том периоде, в котором они были понесены (п. 8.1 ПБУ 6/01).
*(2) Аналогичное мнение выражено в материале: Учет фактов предоставления скидок за скорейшую оплату товаров (М.Л. Пятов, "БУХ.1С", N 11, ноябрь 2009 г.).