Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При постановке на учет приобретенного основного средства (ОС) организации необходимо присвоить ему код по ОК 013-2014 (СНС 2008).
При этом независимо от того, к какой амортизационной группе указанное ОС относится по коду ОК 013-2014 (СНС 2008), организации необходимо его включить в ту амортизационную группу, в которую оно было включено предыдущим собственником.
Организация может определить срок полезного использования ОС с учетом времени эксплуатации его предыдущим собственником.

Обоснование позиции:
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.
Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ под ОС в целях налогообложения прибыли понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 руб.
Погашение стоимости ОС происходит посредством начисления амортизации в порядке, предусмотренном ст.ст. 258-259.2 НК РФ, в зависимости от того, какой метод амортизации применяет организация в соответствии со своей учетной политикой (п. 1 ст. 259 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.
Сроком полезного использования признается период, в течение которого, в частности, объект ОС служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее - Классификация), утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Постановлением Правительства РФ от 07.07.2016 N 640 в Классификацию внесены изменения, которые вступили в силу с 01.01.2017.
Поэтому в отношении ОС, введенных в эксплуатацию после 01.01.2017, для определения срока полезного использования следует применять Классификацию в редакции постановления Правительства РФ от 07.07.2016 N 640 (письма Минфина России от 08.11.2016 N 03-03-РЗ/65124, от 06.10.2016 N 03-05-05-01/58129). Для ОС, введенных в эксплуатацию до 01.01.2017, используется Классификация в предыдущей редакции.
При отнесении объектов ОС к амортизационной группе по Классификации следует руководствоваться в том числе Общероссийским классификатором основных фондов (далее - ОКОФ).
С 01.01.2017 введен в действие приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст Общероссийский классификатор ОК 013-2014 (СНС 2008) "Общероссийский классификатор основных фондов" (далее - новый ОКОФ).
До 01.01.2017 применялся Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359 (далее - старый ОКОФ).
Группировка объектов ОС, принимаемых к учету с 01.01.2017, осуществляется в соответствии с группировкой, предусмотренной новым ОКОФ (письмо Минфина России от 27.12.2016 N 02-07-08/78243).
Приказом Росстандарта от 21.04.2016 N 458 утверждены прямой и обратный переходные ключи между редакциями старого ОКОФ и нового ОКОФ. При этом следует иметь в виду, что переходные ключи от старого ОКОФ к новому ОКОФ и от нового ОКОФ к старому ОКОФ являются справочными. Организация может ими пользоваться или нет по своему усмотрению в зависимости от конкретной ситуации. Этот вывод следует, в том числе, из письма Минфина России от 27.12.2016 N 02-07-08/78243 и упомянутого Вами письма Минфина России от 30.12.2016 N 02-08-07/79584. Сам новый ОКОФ является нормативным документом в области стандартизации и не устанавливает правил формирования в бухгалтерском и налоговом учете информации об ОС организации.
Для целей бюджетного (бухгалтерского) учета организациями государственного сектора в письме Минфина России от 27.12.2016 N 02-07-08/78243 специалистами финансового ведомства разъясняется, что в случае наличия противоречий в применении прямого (обратного) переходных ключей, и нового ОКОФ, а также отсутствия позиций в кодах нового ОКОФ для объектов учета, ранее включаемых в группы материальных ценностей, по своим критериям являющихся ОС, комиссия по поступлению и выбытию активов субъекта учета может принимать самостоятельное решение по отнесению указанных объектов к соответствующей группе кодов нового ОКОФ и определению их сроков полезного использования.
В отношении материальных ценностей, которые согласно положениям, регулирующим бухгалтерский учет, относятся к объектам ОС, но которые не вошли в новый ОКОФ, Минфин России пояснил, что в таком случае такие объекты принимаются к учету как ОС с группировкой согласно старому ОКОФ.
Из представленных разъяснений следует, что при принятии к учету ОС в 2017 году классифицировать его необходимо по новому ОКОФ.
Применение старого ОКОФ финансовое ведомство допустило только для тех материальных ценностей, которые относятся к объектам ОС, но которые не вошли в новый ОКОФ.
Как мы поняли из вопроса, в рассматриваемой ситуации для приобретенного ОС код по новому ОКОФ определяется (в данном случае не имеет значение, применяется ли для этого переходный ключ).
В связи с этим считаем, что оснований для применения старого ОКОФ в данном случае не имеется.
Из вопроса следует, что согласно Классификации (в действующей редакции) классифицированный по коду нового ОКОФ объект ОС относится к иной амортизационной группе, нежели та, в которую объект был включен предыдущим собственником.
В то же время приобретенные ОС, бывшие в употреблении, в силу прямого указания п. 12 ст. 258 НК РФ включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (письмо Минфина России от 27.06.2016 N 03-03-06/1/37148). Норма п. 12 ст. 258 НК РФ не содержит отсылок к ОКОФ или к какой-либо редакции Классификации.
На наш взгляд, для анализируемой ситуации сложилось противоречие между положениями п. 1 ст. 258 НК РФ и п. 12 ст. 258 НК РФ в связи с вступившими в силу с 01.01.2017 изменениями в Классификацию и ОКОФ.
Разъяснений уполномоченных органов о том, как действовать организации в сложившейся ситуации, нами не обнаружено. Арбитражная практика по понятным причинам пока на данный момент не сложилась. В этой связи напомним положения п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Из письма УФНС России по г. Москве от 26.04.2010 N 16-15/043777@ следует, что при приобретении бывших в употреблении ОС организация обязана применять положения п. 12 ст. 258 НК РФ. Изменение амортизационной группы противоречит п. 12 ст. 258 НК РФ.
Однако, по мнению судей, данная норма не может быть истолкована таким образом, что ошибочное определение предыдущим собственником амортизационной группы означает безусловное применение новым собственником той же амортизационной группы и соответствующего норматива отчислений (определение ВС РФ от 13.09.2016 N 304-КГ16-11024).
В ситуации, когда предыдущий собственник ошибочно определил амортизационную группу (подгруппу), налогоплательщик учитывает объекты ОС, бывшие в употреблении, в составе той амортизационной группы (подгруппы), в которую они должны были быть включены согласно Классификации предыдущим собственником (определение ВС РФ от 01.04.2015 N 304-КГ15-1793, постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2016 N 07АП-11513/15).
Из приведенных примеров судебной практики следует, что при принятии объекта ОС, бывшего в употреблении, организации на основании представленных продавцом документов необходимо установить, правильно ли объект был классифицирован по ОКОФ, действовавшему в периоде нахождения ОС у предыдущего собственника, и правильно ли согласно Классификации (в ранее действующей редакции) для него была определена амортизационная группа.
Если предыдущим собственником амортизационная группа была определена правильно, то согласно положениям п. 12 ст. 258 НК РФ, организация должна включить приобретенное ОС в состав амортизационной группы, определенной предыдущим собственником.
Если же предыдущим собственником амортизационная группа была определена неверно, то организация должна определить амортизационную группу, в которую ОС должно было быть включено согласно Классификации предыдущим собственником. То есть необходимо руководствоваться редакцией Классификации, действовавшей на дату постановки на учет ОС предыдущим собственником, и, соответственно, ОКОФ, действовавшим в том же периоде.
Поскольку норма п. 12 ст. 258 НК РФ является действующей и с 01.01.2017 в нее не было внесено каких-либо изменений, то, по нашему мнению, несмотря но то, что объекту ОС присвоен код по новому ОКОФ, организации необходимо включить приобретенное ОС в ту амортизационную группу, в которую оно было включено предыдущим собственником, при условии, что предыдущим собственником эта амортизационная группа была определена правильно.
С 01.01.2017 не претерпела изменений и норма п. 7 ст. 258 НК РФ, согласно которой организация, приобретающая объекты ОС, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных ОС может быть определен как установленный предыдущим собственником этих ОС срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.
Следовательно, нормы главы 25 НК РФ предоставляют налогоплательщику право самостоятельно определить, какой порядок определения срока полезного использования имущества, бывшего в употреблении, ему применять:
1) исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с учетом Классификации (п. 1, 12 ст. 258 НК РФ);
2) исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с учетом Классификации, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (первое предложение п. 7 ст. 258 НК РФ);
3) исходя из срока полезного использования, установленного предыдущим собственником, уменьшенного на срок фактического использования предыдущим собственником (второе предложение п. 7 ст. 258 НК РФ).
Применяемый вариант закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.
Если же срок фактического использования данного ОС у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому Классификацией, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого ОС с учетом требований техники безопасности и других факторов (абзац второй п. 7 ст. 258 НК РФ, письма Минфина России от 01.12.2014 N 03-03-06/1/61194, от 21.05.2013 N 03-03-06/1/17911, от 29.11.2012 N 03-03-06/1/617).
Для того чтобы воспользоваться правом, установленным п. 7 ст. 258 НК РФ, на уменьшение срока полезного использования или же на самостоятельное установление срока полезного использования бывшего в употреблении объекта ОС, организации необходимо документально подтвердить срок фактической эксплуатации основного средства предыдущим собственником, а также амортизационную группу, в которую этот объект был включен.
Представители налоговых органов разъясняют (письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064109), что при приобретении ОС организация может подтвердить срок его эксплуатации предыдущим собственником актом о приеме-передаче объекта основных средств, оформленным в установленном порядке.
В противном случае воспользоваться положениями п. 7 ст. 258 НК РФ организация не может (смотрите, например, письма Минфина России от 20.03.2013 N 03-03-06/1/8587, от 14.12.2012 N 03-03-06/1/658, от 09.10.2012 N 03-03-06/1/525, постановление АС Московского округа от 14.10.2015 по делу N А40-191195/14). В этом случае срок полезного использования организации необходимо установить самостоятельно, руководствуясь Классификацией как для нового ОС, то есть без учета предыдущей эксплуатации (письмо Минфина России от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141).
Из совокупности норм п.п. 1, 7, 12 ст. 258 НК РФ можно сделать вывод о том, что амортизационная группа и срок полезного использования ОС определяются при вводе в эксплуатацию именно новых ОС. Впоследствии же амортизационная группа не меняется ни при смене собственника, ни даже в том случае, если изменилось технологическое или служебное назначение ОС в результате реконструкции или модернизации (письмо Минфина России от 03.10.2013 N 03-03-06/1/40974, смотрите также письмо Минфина России от 11.11.2016 N 03-03-06/1/66200).
Срок же полезного использования объекта ОС после ввода его в эксплуатацию может изменяться только в случаях, предусмотренных абзацем вторым п. 1 ст. 258 НК РФ (письма Минфина России от 23.01.2015 N 03-03-06/1/1750, от 05.02.2013 N 03-03-06/4/2438, от 20.06.2012 N 03-03-06/1/313, от 09.06.2012 N 03-03-10/66).
Внесение изменений в Классификацию не является основанием для изменения налогоплательщиком срока полезного использования введенных в эксплуатацию объектов ОС, установленного в соответствии с Классификацией, действовавшей на дату принятия к бухгалтерскому учету ОС (письмо Минфина России от 14.11.2016 N 03-03-06/1/66701).
При приобретении же объектов ОС, бывших в употреблении, новый собственник вправе руководствоваться п. 7 ст. 258 НК РФ.
Рассматриваемое нами ОС, будучи новым, вводилось в эксплуатацию до 2017 года, поэтому полагаем, что внесенные изменения в Классификацию не должны являться основанием для изменения амортизационной группы, определенной на дату его первоначального ввода в эксплуатацию.
Поскольку у организации имеются документы, подтверждающие амортизационную группу, определенную предыдущим собственником, установленный им срок полезного использования и фактическое время использования ОС, то у организации имеются все основания для применения положений п. 7 ст. 258 НК РФ.
Право на применение п. 7 ст. 258 НК РФ, по нашему мнению, не может ставиться в зависимость от изменений, внесенных в ОКОФ и Классификации.
Отметим, что изложенная в данной консультации позиция является нашим экспертным мнением.
Во избежание претензий со стороны проверяющих рекомендуем организации воспользоваться правом налогоплательщика и обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту своего учета за персональными письменными разъяснениями по заданному вопросу (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

5 мая 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.