Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Из приведенных в вопросе счетов бухгалтерского учета обоснованно подлежат передаче казенному учреждению с применением счета 304 06 "Расчеты с прочими кредиторами" счета учета нефинансовых активов (101 00, 104 00, 105 00), а также отдельные показатели счета 401 60 "Резервы предстоящих расходов" в части, в которой учет резервов казенным учреждением не меняется относительно его учета бюджетным учреждением до смены типа. Соответственно, в Справке по консолидируемым расчетам учреждения (форма 0503725), формируемой по счету 304 06, получат свое отражение операции по передаче счетов 101 00, 104 00, 105 00, 401 60.

Обоснование вывода:
Изменение типа бюджетного учреждения не признается его реорганизацией (п. 1 ст. 17.1 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", далее - Закон N 7-ФЗ). Порядок проведения смены типа бюджетного учреждения на казенное, согласно п. 2 ст. 17.1 Закона N 7-ФЗ, осуществляется в порядке, определенном уполномоченным органом соответствующего публично-правового образования.
Бюджетные учреждения при организации учета руководствуются положениями:
- Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н);
- Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н).
В соответствии с п. 281 Инструкции N 157н для отражения в бухгалтерском учете расчетов по передаче и принятию к учету нефинансовых и финансовых активов, обязательств, финансового результата, в том числе при изменении типа бюджетного учреждения на казенное, применяется счет 304 06 "Расчеты с прочими кредиторами".
Порядок отражения бюджетным учреждением операций с использованием счета 304 06 приведен в п.п. 145-147 Инструкции N 174н. Однако операции по смене типа бюджетного учреждения данные положения Инструкции N 174н не предусматривают - в них приведены операции, отражаемые бюджетным учреждением в случаях реорганизации. Соответственно, операции, применяемые при смене типа на казенное, бюджетному учреждению необходимо согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н. При этом согласованные бухгалтерские записи не должны противоречить положениям Инструкции N 174н.
Детальный порядок отражения корреспонденций на счетах бюджетного учета при смене типа казенного учреждения на бюджетное (автономное) приведен в п. 111.1 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н (далее - Инструкция N 162н). Пунктом 3 Инструкции N 157н установлено, что данные бухгалтерского учета и сформированная на их основе отчетность учреждений должны быть сопоставимы у государственного (муниципального) учреждения вне зависимости от его типа. Соответственно, отдельные положения, приведенные в п. 111.1 Инструкции N 162н для случая изменения типа казенного учреждения, могут быть применены и бюджетным учреждением.
Кроме того, для отражения операций по смене типа учреждения в течение года могут быть применены и Методические рекомендации, доведенные письмом Минфина России от 22.12.2011 N 02-06-07/5236 (далее - Методические рекомендации).
Что касается нефинансовых активов, учет которых осуществляется в том числе на счетах 101 00, 104 00, 105 00, то в их отношении нет сомнений о переводе при смене типа учреждения с применением счета 304 06 (смотрите, в частности, п. 111.1 Инструкции N 162н, п. 11 Методических рекомендаций). Соответствующие операции не противоречат и положениям Инструкции N 174н.
Относительно счета 210 06 "Расчеты с учредителем" необходимо отметить следующее. На данном счете учитывается показатель расчетов бюджетного учреждения с учредителем в объеме прав по распоряжению особо ценным и недвижимым имуществом в стоимостной оценке, равной балансовой стоимости данного имущества (п. 116 Инструкции N 174н). Соответствующий показатель балансовой стоимости имущества бюджетного учреждения отражается в учете органа-учредителя на счете 204 33 "Участие в государственных (муниципальных) учреждениях" (п. 74 Инструкции N 162н). При изменении типа бюджетного учреждения на казенное и переводе объектов нефинансовых активов не остается показателей, подлежащих учету на счетах 210 06 и 204 33 у бюджетного учреждения и учредителя соответственно. Данный факт может быть отражен "зеркальным" образом в учете бюджетного учреждения до смены его типа на казенное и в учете органа-учредителя путем корректировки с применением счета 401 10 172 "Доходы от операций с активами", как и в иных случаях выбытия особо ценного и недвижимого имущества бюджетного учреждения (смотрите также письмо Минфина России от 18.09.2012 N 02-06-07/3798).
Порядок формирования резервов на счете 401 60 (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики (п. 302.1 Инструкции N 157н). Проведение изменения типа учреждения, как правило, не приводит к изменению обязательств, взятых учреждением до смены типа. Хотя не исключено, что данные мероприятия могут привести, к примеру, к смене численности штата. Соответственно, наиболее обоснованным будет проведение до смены типа учреждения корректировок счета 401 60 "Резервы предстоящих расходов" в связи с планируемыми мероприятиями. После проведения соответствующих корректировок показатели счета 401 60 вполне обоснованно могут быть переведены для учета казенным учреждением, если порядок формирования резервов на счете 401 60, установленный учетной политикой казенного учреждения, не будет отличаться от установленного таким учреждением в период, когда оно было бюджетным. Соответствующий перевод показателей счета 401 60 не противоречит положениям Инструкции N 174н.
Счета 401 10 "Доходы текущего финансового года", 401 20 "Расходы текущего финансового года", 304 06 "Расчеты с прочими кредиторами" подлежат закрытию на финансовый результат прошлых отчетных периодов бюджетного учреждения последними операциями на дату смена типа учреждения. В результате показатели регистров бухгалтерского учета бюджетного учреждения по состоянию на дату смены типа обнуляются. Данное правило, введенное п.п. 18, 19 Методических рекомендаций, действует и в настоящее время (смотрите, в частности, п. 74 Инструкции N 162н). Применение иного подхода не имеет экономического смысла, поскольку в результате изменения типа бюджетного учреждения на казенное фактически образуется новый получатель бюджетных средств, который и финансовый результат будет формировать по-новому.
Таким образом, из приведенных в вопросе счетов бухгалтерского учета обоснованно подлежат передаче казенному учреждению с применением счета 304 06 счета учета нефинансовых активов (101 00, 104 00, 105 00), а также отдельные показатели счета 401 60 в части, в которой учет резервов казенным учреждением не меняется относительно его учета бюджетным. Остальные счета подлежат закрытию бюджетным учреждением. Соответственно, в Справке по консолидируемым расчетам учреждения (форма 0503725), формируемой по счету 304 06, получат свое отражение операции по передаче счетов 101 00, 104 00, 105 00, 401 60 (п. 26.1 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Сульдяйкина Валентина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Миллиард Мария

5 июня 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.