Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В случае нарушения п. 4.1 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением у организации возникают налоговые риски, связанные с привлечением ее к ответственности по ст. 14.5 КоАП РФ.

Обоснование позиции:
В соответствии с п. 1 ст. 1.2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа" (далее - Закон N 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника (далее также - ККТ) применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных Законом N 54-ФЗ.
Согласно п. 2 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ при осуществлении расчета пользователь обязан выдать кассовый чек или бланк строгой отчетности на бумажном носителе и (или) в случае предоставления покупателем (клиентом) пользователю до момента расчета абонентского номера либо адреса электронной почты направить кассовый чек или бланк строгой отчетности в электронной форме покупателю (клиенту) на предоставленные абонентский номер либо адрес электронной почты (при наличии технической возможности для передачи информации покупателю (клиенту) в электронной форме на адрес электронной почты).
Под пользователем для целей Закона N 54-ФЗ понимается организация или индивидуальный предприниматель, применяющие контрольно-кассовую технику при осуществлении расчетов (ст. 1.1 Закона N 54-ФЗ).
Пользователи обязаны выдавать (направлять) покупателям (клиентам) при осуществлении расчетов в момент оплаты товаров (работ, услуг) кассовые чеки или бланки строгой отчетности в случаях, предусмотренных Законом N 54-ФЗ (п. 2 ст. 5 Закона N 54-ФЗ).
При этом документооборот и оформление операций, осуществляемых через ККТ, регламентированы Типовыми правилами эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденными письмом Минфина России от 30.08.1993 N 104 (далее - Типовые правила), применяемых в части, не противоречащей Закону N 54-ФЗ (смотрите также письмо ФНС России от 23.06.2014 N ЕД-4-2/11941@).
Пунктом 4.1 Типовых правил установлено, что при работе с ККТ кассир-операционист обязан, в частности, получить от покупателей (клиентов) деньги за товары или оказанные услуги согласно сумме, называемой покупателем (клиентом), обозначенной в прейскуранте на оказываемые услуги, ценнике на продаваемый товар, в предприятиях общественного питания обозначенной в меню или ценниках в следующем порядке:
а) четко назвать сумму полученных денег и положить эти деньги отдельно на виду у покупателя (клиента);
б) напечатать чек - при расчетах с использованием контрольно-кассовой машины;
в) назвать сумму причитающейся сдачи и выдать ее покупателю (клиенту) вместе с чеком (при этом бумажные купюры и разменную монету выдать одновременно).
Типовые правила определяют последовательность действий продавца-кассира при осуществлении наличного денежного расчета с покупателем. На это обращено внимание в письмах УФНС России по г. Москве от 24.04.2012 N 17-15/036216@, от 18.06.2012 N 17-15/052888. Так, в первом из писем речь шла о получении от покупателя наличных средств в размере 1000 руб. и невыдаче кассиром сдачи при условии пробития кассовых чеков за продажу бензина на сумму 999 руб. 87 коп. УФНС (на основе изучения направленных в адрес управления кассовых чеков) сочло, что при реализации бензина состава административного правонарушения в действиях АЗС, предусмотренного частью 2 ст. 14.5 КоАП РФ (при совершении данной покупки контрольно-кассовая техника была применена и кассовые чеки покупателю выданы на сумму покупок), не имеется. Одновременно в письме отмечено, что кассиром неоднократно нарушалась кассовая дисциплина при наличных денежных расчетах с покупателями, в частности, не выдавалась денежная сдача. Об этих случаях, по мнению ведомства, нужно сообщить в вышестоящую организацию или по телефону горячей линии, который указан на кассовом чеке автозаправочной станции.
Из этого примера можно было бы заключить, что даже если нарушение алгоритма действий кассира имело место (в частности, вместе с чеком не выдана сдача), но кассовый чек на сумму покупки пробит, то ответственность организации не наступает. Однако, как мы полагаем, такое заключение рискованно.
Так, еще один пример нарушения последовательности действий кассира был рассмотрен в письме УФНС России по г. Москве от 26.05.2006 N 09-24/045385: при осуществлении наличных денежных расчетов при обслуживании клиентов, а именно при покупке (оплате) товара, кассиром организации выдан нефискальный предоплатный чек (счет) на общую сумму 290 руб., в котором указано время 15.01. При этом ККТ не применялась. Кассовый чек был пробит только после предъявления должностными лицами инспекции служебных удостоверений и начала проверки в 15.15. То есть в представленной в письме ситуации алгоритм был нарушен - чек хоть и пробит, но уже после совершения наличных расчетов, что подтверждено актом проверки. УФНС в такой ситуации сочло, что основания для привлечения к ответственности имеются. По мнению налогового органа, организация не приняла все зависящие от нее меры по соблюдению требований законодательства о применении ККТ и не обеспечила применение ККТ при осуществлении денежных расчетов с населением.
За нарушения, связанные с применением ККТ, административная ответственность предусмотрена в ст. 14.5 КоАП РФ.
При этом до 15 июля 2016 года была установлена одинаковая ответственность как за факт неприменения ККТ, так и за применение ККТ с нарушениями.
С 15 июля 2016 года вступили в силу поправки, внесенные в ст. 14.5 КоАП РФ Федеральным законом от 03.07.2016 N 290-ФЗ, которыми ответственность за неприменение ККТ дифференцирована и зависит от вида совершенного противоправного деяния.
Неприменение ККТ в установленных законодательством Российской Федерации о применении ККТ случаях согласно п. 2 ст. 14.5 КоАП РФ влечет наложение штрафа:
- на организацию в размере от 3/4 до 1 размера суммы расчета, осуществленного без применения ККТ, но не менее 30 000 руб.;
- на должностных лиц - от 1/4 до 1/2 размера суммы расчета, осуществленного без применения ККТ, но не менее 10 000 руб.
В то же время должны обратить внимание на интервью с начальником Управления оперативного контроля ФНС России Будариным А. "О нюансах перехода на новый порядок применения ККТ" (ГАРАНТ.РУ, 26 октября 2016 г.), в котором он обратил внимание, что "выдача чека покупателю и направление фискального документа оператору фискальных данных - это две совершенно разные обязанности пользователя ККТ, и их не следует смешивать друг с другом (п. 2, п. 6 ст. 1.2, п. 3 ст. 4.3 закона о применении ККТ). Кроме того, за нарушение каждого из этих требований предусмотрена отдельная ответственность (ч. 5-6 ст. 14.5 КоАП РФ)".
Согласно части 5 ст. 14.5 КоАП РФ введена ответственность за непредставление или нарушение сроков представления информации и документов по запросам налоговых органов: предупреждение или штраф в размере от 1500 до 3000 рублей для должностных лиц и предупреждение или штраф от 5000 до 10 000 рублей для юридических лиц.
Частью 6 ст. 14.5 КоАП РФ установлена ответственность за ненаправление покупателю (клиенту) кассового чека или БСО в электронной форме либо непередача указанных документов на бумажном носителе по его требованию: предупреждение или наложение штрафа на должностных лиц в размере 2000 рублей, на юридических лиц - предупреждение или наложение административного штрафа в размере 10 000 рублей.
По мнению налоговой службы, нарушение п. 4.1 Типовых правил служит основанием для привлечения организации к ответственности по ст. 14.5 КоАП РФ. Аналогичная позиция встречается в судебной практике.
Наглядным примером иллюстрации опасности порядка нарушения последовательности действий кассира служит постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2016 N 16АП-91/16: суд рассматривал ситуацию, когда в нарушение п. 4.1 Типовых правил продавец вначале выдала сдачу и затем начала выбивать чек, не выдав его покупателю. Из объяснений бармена следовало, что 23.07.2015 в 16 часов 30 минут она продала одну бутылку лимонада по цене 60 руб. покупателю, который передал ей 110 руб. Бармен передала ему сдачу 50 руб, затем выбила чек на сумму 60 руб, но не выдала на руки покупателю, так как он взял напиток и ушел. Таким образом, бармен Общества вначале выдала сдачу (50 руб.) и затем начала выбивать чек, не выдав его покупателю. В данном случае, как указали судьи, бармен обязан выдать чек вместе с покупкой и выдачей суммы сдачи, что прямо предусмотрено подпунктом "в" пункта 4.1 Типовых правил. Довод общества о том, что кассовый чек у продавца никто не требовал, является необоснованным, поскольку основан на неверном толковании действующего законодательства. Последующая распечатка чека (после передачи товара и суммы сдачи) не свидетельствует об отсутствии события вменяемого правонарушения. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о доказанности наличия в действиях общества объективной стороны правонарушения, предусмотренного частью 2 ст. 14.5 КоАП РФ.
На наш взгляд, эта ситуация показывает, что обсуждаемый алгоритм, возможно, предусмотрен законодателем не случайно, поскольку выдача сдачи не вместе с чеком, а до его выдачи, может спровоцировать кассира (работника пользователя (ст. 1.1 Закона N 54-ФЗ)) вовсе не пробить кассовый чек, например, если покупатель уйдет, довольствуясь получением сдачи и товара.
Причем в делах о привлечении к ответственности, где упоминается последовательность действий, установленная нормой п. 4.1 Типовых правил, проверяющие зачастую приводят данные поминутного отслеживания действий сотрудников продавца:
- постановление Девятого ААС от 30.04.2015 N 09АП-3955/15: в 13 час. 23 мин. организацией оказана услуга ламинирования на сумму 100 руб., при этом в фискальном отчете за указанную дату данная сумма отсутствует, что свидетельствует о том, что услуга осуществлялась без применения ККТ; ответственность предусмотрена ч. 2 ст. 14.5 КоАП РФ;
- постановление Четвертого арбитражного АС от 19.01.2009 N 04АП-2786/08: проверка началась в 15 час. 57 мин. Оператор, взяв деньги за оказанную услугу в сумме 10-00 руб., подала сдачу в сумме 6-00 руб., кассовый чек за покупку отпечатан и выдан не был. Повторно была оказана еще одна услуга по ксерокопированию документа стоимостью 02-00 руб., где были поданы денежные средства в сумме 10-00 руб., однако кассовый чек вместе с оказанной услугой и сдачей выдан не был, что подтверждается контрольной лентой (снятой в момент проверки). Факт того, что кассовые чеки при расчете не были выданы покупателю, подтверждается также объяснениями заявителя, в которых указано в том числе, что оператором были пробиты кассовые чеки в момент предъявления проверяющими служебных удостоверений. Суд находит, что налоговым органом доказан факт невыдачи продавцом в момент оказания услуг кассового чека, отпечатанного контрольно-кассовой техникой, что является фактическим неиспользованием ККТ*(1). Как видим, алгоритм действий кассира был нарушен.
ФАС Центрального округа в постановлении от 21.08.2008 N А08-1846/08-27 указал, что продавец, нарушив п. 4.1 Типовых правил, выдала сдачу покупателю, не применив ККТ и не выдав чек. Учитывая изложенные обстоятельства, организация правомерно привлечена к административной ответственности, предусмотренной ст. 14.5 КоАП РФ. Здесь же отметим отказ судей принять доводы организации, что при покупке товара другие покупатели (два налоговых инспектора) задавали много различных вопросов, отвлекая продавца от работы, в связи с чем последняя выдала сдачу покупателю, не применив ККМ и не выдав чек. Со ссылкой на пп. "в" п. 4.1 Типовых правил судьи указали, что порядок денежных расчетов с населением фактически исключает возможность контролирующих органов после получения причитающейся сдачи воспрепятствовать работнику своевременно выдать чек, поскольку предусматривает одновременную выдачу покупателю и сдачи, и чека (смотрите также постановление ФАС Центрального округа от 02.07.2008 N Ф10-3003/08 по делу N А54-5192/2007).
Еще один пример привлечения к ответственности - постановление АС Рязанской области от 23.01.2006 N А54-7942/2005С3: в торговой точке находилось два продавца, товар был передан продавцом покупателю, деньги за товар находились на столике, который служил прилавком, на котором товар был завернут продавцом в упаковку. Данные обстоятельства свидетельствуют о совершении сделки розничной купли-продажи и о расчете за товар. Х-отчетом подтверждается, что чек не был пробит. Предприниматель не отрицает, что чек не пробивался и не передавался покупателю. Ссылка на то обстоятельство, что второй продавец прошла к кассе, размещенной на расстоянии 5 метров от прилавка, для того, чтобы пробить чек, не опровергает факта совершения правонарушения, поскольку товар был передан покупателю без чека, ККТ не применялась при расчетах, предусмотренная п. 4.1 Типовых правил последовательность действий при расчетах за товар продавцом не соблюдена.
Вместе с тем другие суды придерживаются противоположного мнения в ситуации, когда продавцом не выдается покупателю пробитый кассовый чек. Пользователь ККТ не может быть привлечен к ответственности по ст. 14.5 КоАП РФ, так как фактически обязанность по применению ККТ исполнена, что подтверждено наличием пробитого кассового чека (постановления ФАС Московского округа от 29.02.2008 N КА-А41/795-08, от 10.03.2008 N КА-А40/1298-08).
В частности, ФАС Уральского округа в постановлении от 06.10.2010 N Ф09-8020/10-С1 отметил следующее: "Объективной стороной административного правонарушения, предусмотренного ст. 14.5 Кодекса, является неприменение ККТ при продаже покупателям товара. Из этого следует, что невыдача чека покупателю может свидетельствовать о наличии факта нарушения только в том случае, когда чек не выдан покупателю вследствие фактического неприменения ККТ." Аналогичные выводы сделал ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 13.01.2010 N А33-12633/2009 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5814/10).
Приведем также выводы из постановления Второго ААС от 10.06.2014 N 02АП-3051/14. Основанием для привлечения к ответственности явилось в том числе неисполнение п. 4.1 Типовых правил, выразившееся в нарушении порядка и условий применения ККТ, а именно: в выдаче покупателю кассового чека, отпечатанного ККТ ранее реального времени осуществления наличного денежного расчета при продаже товаров (кулинарная продукция - пицца). Однако судьи с учетом конкретных обстоятельств дела (заключение договора розничной продажи пиццы дистанционным способом) заключили, что несоответствие реального времени торговой операции и данных, обозначенных на чеке ККТ, не является основанием для привлечения к административной ответственности, предусмотренной частью 2 ст. 14.5 КоАП РФ. В нарушение положений ст. 26.1 КоАП РФ событие вменяемого административного правонарушения налоговым органом не установлено, так как конкретной нормы о времени выдачи товарного чека и совпадении этого времени с временем приобретения товара в нормативны актах, на которые ссылается налоговый орган, нет.
Исходя из вышеизложенного, заключаем, что несмотря на то, что напрямую ответственность за несоблюдение алгоритма действий, прописанного в п. 4.1 Типовых правил, в КоАП РФ не указана, в случае его нарушения (также и в периоде действия измененного Закона N 54-ФЗ) у организации возникают налоговые риски, связанные с привлечением ее к ответственности по ст. 14.5 КоАП РФ.

Рекомендуем ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Привлечение к ответственности за нарушения, выявленные в ходе проверки соблюдения требований к ККТ.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Каратаева Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

23 июня 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Вместе с тем в ряде случаев суды приходят к выводу, что такое нарушение, как несоответствие времени, указанного в чеке, времени осуществления расчетов с покупателем, в списке ст. 14.5 КоАП РФ отсутствует. Следовательно, расхождение между фактическим временем покупки и временем, указанным в кассовом чеке, не является административным правонарушением, предусмотренным ст. 14.5 КоАП РФ (постановления Президиума ВАС РФ от 26.07.2005 N 2858/05, ФАС Северо-Западного округа от 26.03.2007 N А56-49730/2006, Восточно-Сибирского округа от 06.04.2004 N А78-5144/03-С2-9/343-Ф02-1041/04-С1).