Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В бухгалтерском учете списанная кредиторская задолженность перед лизингодателем учитывается первоначальным лизингополучателем в составе прочих доходов.
В свою очередь, в составе прочих расходов учитывается остаточная стоимость выбывшего предмета лизинга.
В целях налогообложения списанная кредиторская задолженность перед лизингодателем признается в составе внереализационных доходов.
Однако остаточная стоимость предмета лизинга в расходах в целях налогообложения не учитывается.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Замена лизингополучателя, т.е. передача его прав и обязанностей по договору лизинга другому лицу, возможна в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 615 ГК РФ, согласно которому арендатор вправе с согласия арендодателя передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), если иное не установлено ГК РФ, другим законом или иными правовыми актами. В таком случае ответственным перед лизингодателем становится новый лизингополучатель. Поскольку к новому лизингополучателю переходят не только обязанности, но и права по договору лизинга, перемена лизингополучателя должна осуществляться с соблюдением норм гражданского законодательства как об уступке права требования, так и о переводе долга (ст. 392.3 ГК РФ, смотрите, например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.10.2009 N Ф04-5247/2009(18771-А27-13)).
Подобная замена допускается только с согласия лизингодателя (собственника имущества), при этом сам договор лизинга не расторгается, а продолжает действовать (письма Минфина России от 14.07.2009 N 03-03-06/1/463, от 17.11.2006 N 03-03-04/1/782).
Судебная практика в случаях перевода долга исходит из того, что первоначальный должник обязан возместить новому должнику стоимость переведенного им долга (смотрите постановления ФАС Поволжского округа от 04.09.2012 N Ф06-6898/12, ФАС Волго-Вятского округа от 23.07.2012 N Ф01-2700/12, ФАС Уральского округа от 07.06.2012 N Ф09-4349/12).
В рассматриваемой ситуации стороны соглашения о замене лизингополучателя платежей друг другу не осуществляют.
Однако данный факт не свидетельствует о безвозмездности такого соглашения, так как первоначальный лизингополучатель, переведя все оставшиеся обязательства на другое лицо, тем самым стал, с одной стороны, должником по отношению к новому лизингополучателю, а с другой - его кредитором на сумму ранее уплаченных выкупных платежей (смотрите постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2016 N 17АП-17581/15).
Бухгалтерский учет операций по договору лизинга ведется, в частности, на основании Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (далее - Указания).
В соответствии с п. 9 Указаний в случае, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, ежемесячное начисление лизинговых платежей (включая соответствующую сумму НДС) отражается им по дебету счета 76, субсчет "Арендные обязательства" и кредиту счета 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам".
Полагаем, что с учетом применяемого порядка отражения операций по договору лизинга в случае замены лизингополучателя в бухгалтерском учете первоначального лизингополучателя кредиторская задолженность перед лизингодателем, учтенная по кредиту счета 76, субсчет "Арендные обязательства", списывается. Считаем, что у первоначального лизингополучателя такое погашение обязательств следует рассматривать в качестве прочего дохода (п.п. 2, 4, 5 ПБУ 9/99 "Доходы организации"), который отражается записью:
Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы".
Стоимость предмета лизинга, учитываемого на балансе лизингополучателя, погашается посредством начисления амортизации в течение срока полезного использования, который устанавливается организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету (п. 17, 18, 19, 20 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01)).
При передаче предмета лизинга новому лизингополучателю его стоимость списывается с баланса первоначального лизингополучателя (п. 29 ПБУ 6/01).
С учетом положений Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) передача предмета лизинга новому лизингополучателю будет отражена в учете прежнего лизингополучателя следующими проводками:
Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01, субсчет "Арендованные основные средства (в лизинге) в эксплуатации" - списана первоначальная стоимость выбывающего предмета лизинга;
Дебет 02, субсчет "Амортизация по арендованным основным средствам (в лизинге)" Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - учтена в составе прочих расходов остаточная стоимость выбывшего предмета лизинга (п. 31 ПБУ 6/01).

Налогообложение

В силу п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики, применяющие УСН, учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном п.п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ, т.е. доходы от реализации и внереализационные доходы.
Согласно п. 1 ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
В рассматриваемой ситуации, как уже указывалось ранее, в результате перенайма у первоначального лизингополучателя прекращается обязательство перед лизингодателем. Поскольку при прекращении названного обязательства ваша организация не производит никаких платежей, то, по нашему мнению, в данном случае у первоначального лизингополучателя возникает экономическая выгода, которую следует учесть в целях налогообложения.
Полагаем, что указанный доход следует учесть в составе внереализационных доходов (п. 18 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина России от 25.05.2012 N 03-11-11/169). Указанный доход, на наш взгляд, подлежит признанию на дату подписания соглашения о замене лизингополучателя.
В п. 1 ст. 346.16 НК РФ закреплен закрытый перечень расходов, которые учитываются при определении налоговой базы организациями, применяющими УСН.
Так, лизингополучатель, применяющий УСН, вправе уменьшить полученные доходы на лизинговые платежи, определяемые договором финансовой аренды (пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, письмо Минфина России от 01.11.2005 N 03-11-04/2/121).
Однако остаточная стоимость предмета лизинга, передаваемого новому лизингополучателю, в п. 1 ст. 346.16 НК РФ не поименована. В связи с этим считаем, что в целях налогообложения ваша организация остаточную стоимость предмета лизинга в отличие от бухгалтерского учета в расходах не учитывает.
Разъяснениями уполномоченных органов применительно к рассматриваемой ситуации мы не располагаем. Вместе с тем в случае продажи основных средств представители финансового ведомства указывают, что учет в расходах остаточной стоимости основных средств ст. 346.16 НК РФ не предусмотрен (смотрите, например, письма Минфина России от 13.02.2015 N 03-11-06/2/6557, от 03.03.2014 N 03-11-11/8833).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

21 июня 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.