Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Вопрос о порядке внесения изменений в налоговый регистр по учету доходов плательщиков НДФЛ в случае возврата работнику излишне удержанной суммы налога законодательно не урегулирован. Официальные разъяснения контролирующих органов на данный момент также отсутствуют.
По нашему мнению, корректировку лишних начислений налога работнику правильнее показать в графе налогового регистра в том месяце, в котором были произведены неправильные начисления.
Сторно суммы излишнего удержания корректнее показывать в месяце, когда фактически производятся исправления (при условии, что в месяце исправления соответствующие изменения законодательства уже начали действовать).
В налоговых регистрах по учету доходов работников, за счет которых был произведен возврат налога, никаких исправлений делать не следует.
Учитывая неоднозначность ситуации, рекомендуем организации обратиться в Минфин России для получения персональных разъяснений.

Обоснование вывода:
Федеральным законом от 21.11.2011 N 330-ФЗ были скорректированы некоторые положения, касающиеся стандартных вычетов по НДФЛ. Так, в соответствии с новой редакцией пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ вычеты на детей в возрасте до 18 лет с 1 января по 31 декабря 2011 года включительно предоставляются в следующих размерах:
- 1000 рублей - на первого ребенка и на второго ребенка;
- 3000 рублей - на третьего и каждого последующего ребенка.
В предыдущей редакции ст. 218 при определении налоговой базы на НДФЛ налогоплательщики имели право на получение "детского" вычета за каждый месяц налогового периода в размере 1000 рублей.
Так же, как и ранее, налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщика (облагаемый по ставке 13%), исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный вычет, превысил 280 000 рублей. Начиная с месяца, в котором произошло указанное превышение, этот налоговый вычет не применяется.
Данные изменения вступили в силу с 22 ноября 2011 г. (дата публикации Закона на "Официальном интернет-портале правовой информации") и распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2011 (п. 3 ст. 5 Федерального закона от 21.11.2011 N 330-ФЗ).
Работодатели, как налоговые агенты, должны учесть право родителей на повышенный налоговый вычет и произвести перерасчет НДФЛ по данной категории работников. Излишне удержанный НДФЛ подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика. При этом предприятие должно сообщить сотруднику о факте излишнего удержания НДФЛ в течение 10 дней с момента обнаружения этого факта.
Если сотрудник подаст заявление в ответ на сообщение работодателя, то излишне начисленный и удержанный за период с января по октябрь налог следует зачесть в счет уплаты налога, подлежащего исчислению и удержанию за ноябрь и декабрь.
Налоговый агент должен произвести корректировку исчисленной ранее налоговой базы помесячно, то есть последовательно предоставляя налоговые вычеты за каждый месяц, прошедший с начала налогового периода или месяца, с которого налогоплательщик имеет право на стандартные вычеты (например месяц поступления на работу или рождения ребенка).
Если в результате такого расчета общая сумма вычетов превысит размер дохода сотрудника, то остаток неиспользованных вычетов нужно перенести на следующий месяц и так можно поступать до конца налогового периода.
Сумма НДФЛ, излишне удержанного налоговым агентом с работника, может быть зачтена в счет будущих платежей по НДФЛ на основании ст. 78 НК РФ или возвращена налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 231 НК РФ.
Порядок возврата сумм НДФЛ, излишне удержанных налоговым агентом, регламентируется ст. 231 НК РФ. С 01.01.2011 указанная статья действует в новой редакции.
Согласно п. 1 ст. 231 НК РФ излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма НДФЛ подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика в течение трех месяцев со дня получения такого заявления. Возврат НДФЛ налоговым агентом должен осуществляться только за счет суммы налога (НДФЛ), подлежащего перечислению в бюджет, т.е. предстоящих платежей по налогу как с доходов данного налогоплательщика (при их наличии), так и с доходов других налогоплательщиков (в случае, если у этого налогоплательщика отсутствуют необходимые начисления в том периоде, в котором сумма налога подлежит возврату). Иными словами, в случае возврата НДФЛ в бюджет должна быть перечислена сумма налога, исчисленная по организации, за вычетом возвращаемого налога.
Налогоплательщик также вправе обратиться за возвратом излишне удержанного НДФЛ в налоговый орган по окончании налогового периода на основании налоговой декларации и документов, подтверждающих право на такие вычеты (п. 4 ст. 218 НК РФ).
С 2011 года налоговые агенты обязаны вести учет доходов физических лиц и исчисленного, и удержанного налога в новом регистре налогового учета. Форма такого регистра должна быть разработана налоговым агентом самостоятельно. Перечень информации, которая должна быть отражена в регистрах налогового учета по НДФЛ, приведен в пункте 1 статьи 230 НК РФ. Информация, представленная в регистрах, должна давать возможность идентифицировать:
- налогоплательщика и его статус;
- виды доходов, суммы доходов, даты их выплаты;
- налоговые вычеты, предоставленные налогоплательщику;
- суммы налога, удержанные и перечисленные в бюджет, даты удержания и перечисления и реквизиты платежных документов на перечисление сумм налога.
Операции по начислению и удержанию налога в налоговом регистре отражаются в разрезе доходов, облагаемых по разным ставкам.
В рассматриваемой ситуации перерасчет НДФЛ работнику и возврат излишне удержанного налога был произведен в декабре текущего налогового периода. На данный момент официальные разъяснения контролирующих органов по вопросу внесения изменений в налоговый регистр по НДФЛ отсутствуют.
По нашему мнению, наиболее корректный способ внесения изменений в налоговый регистр по учету доходов - это корректировка лишних начислений налога в графе того месяца, когда были произведены неправильные начисления.
А запись об отмене излишнего удержания корректнее показывать в графе того месяца, когда фактически производятся исправления. В декабре 2011 года предприятие уже могло применять положения Федерального закона от 21.11.2011 N 330-ФЗ, касающиеся стандартных вычетов по НДФЛ.
Такая корректировка, по нашему мнению, имеет право на существование, потому как не повлечет за собой каких-либо искажений как в исчислении налоговой базы по итогам налогового периода (года), так и суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.
При этом обращаем внимание, что все расчеты организации по корректировке налоговой базы должны быть оформлены бухгалтерской справкой.
По вопросу оформления справки по форме N 2-НДФЛ.
В силу п. 2 ст. 230 НК РФ сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме N 2-НДФЛ, утвержденной приказом ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ (далее - Приказ от 17.11.2010).
В приказе ФНС России от 06.12.2011 N ММВ-7-3/909@ "О внесении изменений в приложения к приказу Федеральной налоговой службы от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611" указаны новые коды для доходов и вычетов.
В частности, для стандартных вычетов на первого и второго ребенка предусмотрены код 114 и код 115.
Код вычета для третьего и последующих детей установлен единый - 116.
Поскольку перерасчет суммы НДФЛ Вашему работнику сделан в течение того же налогового периода, за который будет представлена справка 2-НДФЛ, по нашему мнению, в указанной справке следует отразить правильные данные с учетом сделанного перерасчета.
Данные по строке 5.5 справки о доходах физического лица "Сумма налога перечисленная" следует показать за минусом суммы возврата работнику.
В справках о доходах физического лица работников, за счет которых был возвращен НДФЛ, данные по перечислению следует показать полностью без учета сумм, возвращенных работнику, которому произвели перерасчет. В налоговых регистрах этих работников не нужно производить никаких корректировок.
В то же время для избежания возможных претензий со стороны налоговых органов рекомендуем организации обратиться в Минфин России для получения персональных разъяснений. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать от Минфина России письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, наличие которых учитывается в случае возникновения спора в качестве обстоятельства, исключающего вину налогоплательщика (ст. 111 НК РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Золотых Максим

12 января 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.