Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

1. Если договором (контрактом) прямо не предусмотрено приобретение оборудования, необходимого для выполнения научно-исследовательских работ, и это оборудование будет использоваться в деятельности бюджетного учреждения, то оно может учитываться в составе основных средств. В этом случае в налоговом учете признаются материальные расходы или расходы на амортизацию основных средств (в зависимости от стоимости оборудования) при условии, что оборудование используется в рамках приносящей доход деятельности.

2. Если же оборудование приобретается только для использования в рамках научного договора, оно учитывается в качестве спецоборудования в составе материальных запасов.

Спецоборудование, переданное заказчиком исполнителю для выполнения научных работ в рамках договора, учитывается на забалансовом счете 12 "Спецоборудование для выполнения научно-исследовательских работ по договорам с заказчиками".

Стоимость безвозмездно полученного в ходе выполнения научного договора имущества, которое будет использоваться в деятельности образовательного учреждения, предусмотренной его Уставом, может не учитываться в составе доходов.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Для правильного отражения приобретенных в ходе выполнения научного договора материальных ценностей в бухгалтерском учете прежде всего необходимо определить, относится ли оно к специальному.

В соответствии с п. 34 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), отнесение имущества к составу основных средств или материальных запасов осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов, основанного на п.п. 38, 39, 41, 45 Инструкции N 157н.

Согласно п.п. 99, 118 Инструкции N 157н спецоборудование для научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, приобретенное по договорам с заказчиками для обеспечения выполнения условий договоров до передачи его в научное подразделение, учитывается в качестве материальных запасов на счете 0 105 06 000 "Прочие материальные запасы".

Как правило, к спецоборудованию для научных (экспериментальных) работ относятся стенды, испытательные станции, аппаратура, приборы, механизмы, устройства и др. (в том числе серийные изделия, являющиеся объектами испытаний (исследований), если это предусмотрено техническим заданием (другим аналогичным документом или договором (заказом)) на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ и испытаний (п. 8.1 Типовых методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции, утвержденных Минэкономикой РФ, Минфином РФ и Миннаукой РФ 23 мая, 8 июня, 15 июня 1994 года).

Следовательно, если в договоре, техническом задании (ином аналогичном документе) прямо не предусмотрена закупка оборудования для выполнения научно-исследовательских работ, приобретаемые активы предполагается использовать также и в другой деятельности учреждения в течение более 1 года, то данное оборудование не может рассматриваться в качестве специального, и может быть принято к учету в составе основных средств (п.п. 38, 39 Инструкции N 157н).

В свою очередь, оборудование, приобретенное исключительно для выполнения научно-исследовательских работ в рамках научного договора, рассматривается как специальное и учитывается на счете 0 105 06 000 до момента его передачи в научное подразделение. В момент его передачи в научное подразделение для выполнения научно-исследовательских работ по конкретной теме заказчика оно списывается со счета 0 105 06 000 в порядке абз. 16 п. 37 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н), и отражается на забалансовом счете 12 "Спецоборудование для выполнения научно-исследовательских работ по договорам с заказчиками" (письмо Минфина России от 19.01.2017 N 02-07-10/2207).

Также забалансовый счет 12 предназначен для учета спецоборудования (оборудования), полученного учреждением при исполнении им работ по соответствующей теме и приобретенного заказчиком для выполнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ (п. 355 Инструкции N 157н).

Исходя из положений п. 355 Инструкции N 157н, переданное заказчиком исполнителю оборудование для выполнения научно-исследовательских работ учитывается на забалансовом счете 12. 

После сдачи результатов работ заказчику оборудование списывается с забалансового счета 12 и, в случае его невозврата заказчику, определенного в договоре, рассматривается как безвозмездно полученное и учитывается в порядке, определенном в абз. 18 п. 9 Инструкции N 174н.

Налоговый учет

Если договором на выполнение научно-исследовательских работ не предусмотрено приобретение специального оборудования, и приобретенные в ходе исполнения договора активы отвечают критериям амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ), то их стоимость погашается путем начисления амортизации. Необходимым условием признания в расходах сумм начисленной амортизации является использование этого имущества в рамках приносящей доход деятельности (п. 1 ст. 252, пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).

Если же стоимость активов менее 100 000 руб., то их стоимость может быть учтена в составе материальных расходов в полной сумме в момент ввода в эксплуатацию или в течение периода использования (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

В ситуации, когда договором предусмотрено приобретение спецобрудования или передача его заказчиком, и после выполнения научно-исследовательских работ и передачи их результатов заказчику это оборудование остается у исполнителя, применяются следующие положения главы 25 НК РФ.

На основании п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездно полученное имущество учитывается в составе внереализационных доходов по рыночной стоимости, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.

В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней. Основанием для применения данной нормы является распорядительный документ, изданный в установленном порядке соответствующим органом исполнительной власти. При этом государственный контракт на выполнение работ (оказание услуг) является самостоятельным основанием безвозмездного получения имущества и не может рассматриваться в качестве решения органа исполнительной власти (письмо Минфина России от 02.03.2007 N 03-03-06/4/22). Иными словами, в данном случае эта преференция не может быть использована.

Согласно пп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности.

Положения этой нормы не ограничивают использование образовательным учреждением безвозмездно полученного имущества исключительно в рамках образовательной деятельности. Следовательно, стоимость безвозмездно полученного имущества, которое будет использоваться в деятельности образовательного учреждения, предусмотренной его Уставом, может не учитываться в составе доходов.

Однако в этом случае учреждение не вправе признавать в составе материальных расходов или расходов на амортизацию основных средств стоимость этого оборудования (пп. 7 п. 2 ст. 256 НК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Амортизация в целях налогообложения прибыли (для госсектора);

- Энциклопедия решений. Учет расходов бюджетного (автономного) учреждения в целях налогообложения прибыли;

- Энциклопедия решений. Учет доходов бюджетного и автономного учреждений в целях налогообложения прибыли.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Киреева Анна

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Монако Ольга

26 июля 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.