Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В бухгалтерском учете расходы на проведение сертификации оценки лесоуправления организация вправе учесть в составе расходов по обычным видам деятельности единовременно, либо в течение срока действия сертификата. Выбранный порядок учета необходимо утвердить в учетной политике организации. Первый способ в настоящее время считается более предпочтительным.
В налоговом учете расходы на проведение сертификации организации уменьшают налогооблагаемую базу при применении УСН при соблюдении прочих условий, предусмотренных главой 26.2 НК РФ. Их следует списать единовременно на дату оплаты организации, проводившей сертификацию.

Обоснование вывода:
Согласно ст. 2 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" (далее - Закон N 184-ФЗ) сертификация - это форма подтверждения органом по сертификации соответствия объектов определенным требованиям. Иными словами, это документальное удостоверение того, что продукция или иные объекты, процессы проектирования (включая изыскания), производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг соответствуют требованиям технических регламентов, документам по стандартизации или условиям договоров.
Подтверждение соответствия на территории РФ может носить добровольный или обязательный характер (ст. 20 Закона N 184-ФЗ).
Добровольное подтверждение соответствия осуществляется в форме добровольной сертификации (п. 2 ст. 20 Закона N 184-ФЗ). Она проводится по инициативе заявителя на основании договора, заключенного между заявителем и органом по сертификации. При добровольной сертификации устанавливается соответствие документам по стандартизации, системам добровольной сертификации, условиям договоров.
Объектами добровольного подтверждения соответствия являются не только выпускаемая и продаваемая продукция, но и выполняемые работы, оказываемые услуги, процессы производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, работы и услуги, а также иные объекты, в отношении которых стандартами, системами добровольной сертификации и договорами устанавливаются соответствующие требования (ст. 21 Закона N 184-ФЗ).
Сертификация лесоуправления - это сертификация предприятия, ведущего лесное хозяйство, которая подтверждает соответствие деятельности предприятия принципам и критериям международного стандарта FSC, которые отражены в Российском национальном стандарте FSC. Дополнительно смотрите https://ru.wikipedia.org/wiki/Лесной_попечительский_совет, https://ru.fsc.org/ru-ru/o_nas/fsc_in_russia.

Бухгалтерский учет

Согласно п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:
- расходы по обычным видам деятельности;
- прочие расходы.
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99). Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими.
Исходя из п. 5 ПБУ 10/99, затраты на проведение сертификации оценки лесоуправления относятся к расходам по обычным видам деятельности.
Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (п. 18 ПБУ 10/99).
При этом когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, тогда расходы должны быть обоснованно распределены между отчетными периодами (п. 19 ПБУ 10/99).
Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (в редакции с 01.01.2011), затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
Следовательно, расходы на сертификацию могут быть признаны равномерно в течение срока действия сертификата*(1).
В данной ситуации сертификат выдан сроком на один год. Поэтому, полагаем, организация вправе единовременно признать расходы на сертификацию лесоуправления либо учитывать в составе расходов равными долями в течение срока действия сертификата, предусмотрев выбранный порядок в своей учетной политике.
В случае, если организация примет решение учитывать рассматриваемые расходы единовременно, в бухгалтерском учете проводится следующая запись:
Дебет 20 Кредит 60
- учтены расходы на проведение сертификации оценки лесоуправления.
Данный способ (метод) списания указанных расходов будет соотноситься с методом списания расходов в налоговом учете, который в настоящее время рекомендуют специалисты Минфина России.
В случае, если организация примет решение учитывать рассматриваемые расходы в течение срока действия сертификата, то, напомним, для обобщения информации о расходах, произведенных в текущем отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов".
В этом случае в учете проводятся следующие записи:
Дебет 97 Кредит 60
- отражена стоимость услуг на проведение сертификации оценки лесоуправления в составе расходов будущих периодов;
Дебет 20 Кредит 97
- учтены расходы на проведение сертификации оценки лесоуправления (равными долями в течение срока действия сертификата).

Налоговый учет

Налогоплательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы вправе учитывать расходы, предусмотренные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Перечень расходов, указанный в этом пункте, носит закрытый характер и расширительному толкованию не подлежит.
Расходы, не поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются (письма Минфина России от 20.12.2012 N 03-11-06/2/147, от 07.12.2012 N 03-11-06/2/144, от 04.06.2012 N 03-11-11/175, ФНС России от 08.11.2010 N ШС-37-3/14932, УФНС России по г. Москве от 09.12.2011 N 16-15/119728@ и др.).
При этом пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ установлено, что налогоплательщики при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на материальные расходы.
В свою очередь, пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относит затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.
К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.
По мнению специалистов Минфина России, высказанному в письмах от 16.02.2012 N 03-11-06/2/25, от 13.04.2011 N 03-11-06/2/53, расходы по оплате услуг сторонней организации учитываются при определении облагаемой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, при условии, что услуги носят производственный характер, направлены на получение дохода и документально подтверждены (то есть фактически соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ).
Отметим, что получение добровольного сертификата оценки лесоуправления на соответствие международным стандартам подтверждает, что организация является ответственным производителем, соблюдающим законодательство и берущим на себя дополнительные социальные и экологические обязательства. Соответственно, затраты на сертификацию направлены на привлечение потенциальных клиентов.
Поэтому считаем, что в данной ситуации такие расходы носят производственный характер, направлены на получение дохода и могут быть учтены в составе расходов при применении УСН в составе материальных расходов.
Кроме того, в соответствии с пп. 26 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на подтверждение соответствия продукции или иных объектов, процессов производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров (письма Минфина России от 31.01.2014 N 03-1106/2/3799, от 24.10.2006 N 03-11-04/2/219, от 28.11.2006 N 03-11-04/2/250, УФНС России по г. Москве от 16.02.2009 N 16-15/013702). Заметим, что в целях налогообложения прибыли расходы на сертификацию продукции и услуг относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 2 п. 1 ст. 264).
При этом положениями названной нормы не предусмотрено, что расходы должны производиться в обязательном порядке. Основным условием является, что такие работы должны соответствовать требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров, т.е. характер сертификации (добровольный либо обязательный) для целей применения пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ не имеет никакого значения.
На наш взгляд, расходы на проведение сертификации оценки лесоуправления, то есть на соответствие международным стандартам, можно рассматривать как расходы на подтверждение соответствия предприятия положениям стандартов и учесть в составе расходов при применении УСН на основании пп. 26 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Также полагаем, что установление в соглашение к договору стоимости продукции в зависимости от наличия у организации соответствующего сертификата можно рассматривать как проведение сертификации в соответствии с условиями договора.
Таким образом, по нашему мнению, рассматриваемые расходы организация может принять в составе расходов при применении УСН либо на основании пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, либо на основании пп. 26 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. При этом расходы должны соответствовать требованиям, установленным ст. 252 НК РФ, то есть должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Напомним, что при применении УСН расходы признаются кассовым методом, то есть после их фактической оплаты.
Оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав (первый абзац п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
В отношении момента списания указанных расходов отметим следующее. Ранее специалисты Минфина России настаивали на учете расходов в течение срока действия сертификата (декларации). В качестве основания они называли п. 1 ст. 272 НК РФ, в котором говорится: расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, когда они возникают исходя из условий сделок.
Позднее точка зрения финансистов изменилась. Свое внимание они перенесли на пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, согласно которому датой осуществления расходов на оплату сторонним организациям выполненных работ (оказанных услуг) является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода. Со ссылкой на эту норму в письмах Минфина России от 01.07.2014 N 03-03-06/1/31600, от 28.03.2014 N 03-03-РЗ/13719 разъяснено, что затраты на сертификацию продукции могут быть единовременно включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату предъявления организации документов, служащих основанием для произведения расчетов.
Указанной нормой пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ пользуются налогоплательщики, находящиеся на общей системе налогообложения. Применительно к организации, находящейся на УСН, это означает, что данные расходы следует списать единовременно на дату оплаты организации, оказавшей услуги по проведению сертификации.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет расходов на сертификацию (декларирование соответствия) продукции и услуг;
- Энциклопедия решений. Общий порядок определения расходов при УСН;
- Энциклопедия решений. Кассовый метод признания расходов при УСН;
- Энциклопедия решений. Материальные расходы при УСН;
- Энциклопедия решений. Документальное подтверждение расходов при УСН;
- Энциклопедия решений. Определение налоговой базы при УСН по объекту налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

10 августа 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) При этом заметим, понятие расходов будущих периодов в бухгалтерском учете используется крайне ограниченно, только в тех случаях, которые предусмотрены отдельными ПБУ (например для учета неисключительных прав на интеллектуальную собственность). Списание затрат на проводимую сертификацию в действующих в настоящее время российских ПБУ не упоминается.
Также заметим, что форма бухгалтерского баланса, утвержденная приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н, в настоящее время не предусматривает строки "Расходы будущих периодов" в разделе II "Оборотные активы".