Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Организация-лизингополучатель вправе учесть в целях налогообложения расходы на приобретение "зимней" резины.
Данные расходы могут быть учтены либо как расходы на содержание служебного транспорта, либо как материальные расходы.
В бухгалтерском учете лизингополучателя "зимняя" резина учитывается в составе материально-производственных запасов с последующим списанием в расходы по обычным видам деятельности.

Обоснование вывода:

Налог на прибыль

Правовое регулирование договора финансовой аренды (лизинга) основывается на нормах параграфа 6 главы 34 ГК РФ, нормах Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ), а также на общих нормах ГК РФ об аренде, содержащихся в параграфе 1 главы 34 ГК РФ, если иное не предусмотрено правилами ГК РФ о лизинге (ст. 625 ГК РФ).
Пунктом 3 ст. 17 Закона N 164-ФЗ предусмотрено, что лизингополучатель за свой счет осуществляет техническое обслуживание предмета лизинга и обеспечивает его сохранность, а также осуществляет капитальный и текущий ремонт предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга.
Учитывая изложенное, считаем, что организация-лизингополучатель несет расходы на приобретение ГСМ, осуществляет текущий ремонт, а также несет прочие расходы на содержание находящихся в лизинге автомобилей, в том числе и расходы на приобретение автомобильной резины. Такой порядок применяется независимо от того, на чьем балансе учитывается предмет лизинга.
Поэтому если лизингодателем комплект "зимней" резины вместе с автомобилем не передавался (как в рассматриваемом случае), то организация-лизингополучатель вправе за свой счет приобрести и установить на транспортное средство "зимнюю" резину.
Подпункт 11 п. 1 ст. 264 НК РФ устанавливает, что в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются расходы на содержание служебного транспорта.
Перечень расходов на содержание служебного транспорта является открытым, поэтому в целях налогообложения могут быть учтены любые экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы, связанные с содержанием служебного транспорта.
В частности, к расходам на содержание служебного автотранспорта относятся:
- расходы на ГСМ;
- расходы на технический осмотр;
- расходы на покупку "зимней" резины;
- затраты на мойку автомобиля
- плата за хранение автомобиля на платной стоянке;
- расходы на проезд по платным автомобильным дорогам и др.
При этом из ряда писем финансового ведомства следует, что указанные расходы являются обоснованными, даже если служебный автомобиль взят в аренду.
Например, в письмах Минфина России от 22.12.2011 N 03-03-06/1/844, от 15.10.2010 N 03-03-06/1/649 отмечается, что затраты организации, произведенные по договору аренды транспортного средства, в том числе затраты в виде стоимости израсходованных ГСМ, затраты на техническое обслуживание, а также затраты на ремонт автомобиля, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при условии, что арендованный автомобиль используется организацией-арендатором в деятельности, связанной с получением доходов.
Согласны с данной позицией и судьи (смотрите, например, постановления ФАС Центрального округа от 10.06.2014 N Ф10-1463/14, от 28.08.2009 N А68-9833/08-580/14).
Глава 25 НК РФ не содержится никаких оговорок касательно применения пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ организациями-лизингополучателями. В этой связи мы считаем, что Ваша организация вправе учесть в целях налогообложения прибыли расходы на приобретение "зимней" резины для автомобилей, взятых в лизинг. Подтверждают такую возможность приведенные выше разъяснения Минфина России и судебные решения.
Указанные затраты также могут быть учтены и в качестве материальных расходов как затраты на приобретение материалов, используемых на содержание основных средств (пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ).
В обоих вариантах главным условием для признания данных расходов, на наш взгляд, является использование автомобилей, взятых в лизинг, в деятельности, связанной с получением доходов. Кроме того, следует учитывать, что приобретение "зимней" резины является мерой по обеспечению безопасной эксплуатации транспортного средства.
Документами, подтверждающими обоснованность расходов на содержание служебного транспорта, могут быть договоры лизинга, акты приема-передачи автомобилей, путевые листы водителей, из которых следует, что поездки имели деловой характер, и т.д.
Расходы на приобретение "зимней" резины подлежат признанию на дату передачи их в эксплуатацию, то есть на дату установки на автомобиль (п. 2 ст. 272 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Исходя из норм п. 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций. Однако автомобильные шины не могут быть использованы отдельно от транспортного средства.
Поскольку расходы на приобретение "зимней" резины осуществляются уже после ввода автомобилей в эксплуатацию, считаем, что оснований для увеличения первоначальной стоимости автомобилей на стоимость комплектов шин не имеется (п. 14 ПБУ 6/01).
Кроме того, автомобильные шины не значатся как самостоятельные объекты ни в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, ни в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), принятом и введенном в действие приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст.
Учитывая изложенное, полагаем, что приобретенная "зимняя" резина подлежит учету в составе материально-производственных запасов на счете 10 "Материалы", субсчет "Запасные части".
Стоимость "зимней" резины учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 93 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.01 N 119н).
Нормативные акты по бухгалтерскому учету не содержат отдельных положений для учета автошин организациями-лизингополучателями.
Считаем, что в анализируемой ситуации в учете Вашей организации могут быть сделаны следующие записи:
Дебет 10, субсчет "Запасные части" "Зимняя резина в запасе" Кредит 60
- оприходованы новые шины;
Дебет 19 Кредит 60
- выделен НДС, предъявленный продавцом;
Дебет 68 Кредит 19
- принят к вычету НДС;
Дебет 60 Кредит 51
- перечислены денежные средства продавцу;
На практике применяется несколько способов списания расходов на приобретение автомобильной резины:
- единовременно при передаче в эксплуатацию;
- пропорционально пробегу.
Поскольку нормы НК РФ не предписывают равномерно учитывать расходы на содержание служебного транспорта, считаем, что как в налоговом, так и в бухгалтерском учете возможно применять единую методику списания - при передаче шин в эксплуатацию.
В результате в учете могут делаться следующие записи:
Дебет 10, субсчет "Запасные части", "Зимняя резина в эксплуатации" Кредит 10, субсчет "Запасные части", "Зимняя резина в запасе"
- шины поставлены на автомобили;
Дебет 20 (26, 44) Кредит 10, субсчет "Запасные части", "Зимняя резина в эксплуатации"
- установленные на автомобили шины учтены в расходах.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

2 ноября 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.